Замечания по системе регулирования

В законопроекте прописана в целом прозрачная и эффективная система регулирования, предполагающая органичное взаимодействие государственных и негосударственных органов. Если бы российский бухгалтерский учёт регулировался такой системой, цель законопроекта (указанная в его концепции и в пояснительной записке) была бы достигнута.

Однако, некоторые положения этого же законопроекта принципиально не позволяют реализовать такую систему регулирования на практике. К ним относятся:

1. Определение бухгалтерского законодательства.

2. Отраслевые стандарты.

3. Статус ныне действующих нормативных актов.

1. Определение бухгалтерского законодательства

Статьей 4 законопроекта в законодательство РФ о бухгалтерском учёте включены «другие федеральные законы», не идентифицированные ни по названиям, ни по предмету, ни по каким-либо иным признакам.

Сюда же включены «принятые в соответствии с ними (то есть, в соответствии с другими федеральными законами) нормативные правовые акты», которые тоже никак не идентифицированы.

Получается, что ЛЮБЫЕ федеральные законы и ЛЮБЫЕ нормативные правовые акты являются частью законодательства РФ о бухгалтерском учёте. Таким образом, периметр законодательства о бухгалтерском учёте вообще ничем не ограничен.

Стандарт бухгалтерского учёта, это подзаконный нормативный акт. Любой федеральный закон имеет приоритет перед стандартом бухгалтерского учёта.

Например, если в Налоговом кодексе прописан один порядок учёта, а в бухгалтерском стандарте другой, то организация в целях бухучёта должна применять положения Налогового кодекса. Согласно статье 4 законопроекта Налоговый кодекс, будучи федеральным законом, является и частью бухгалтерского законодательства. Таким образом, он имеет приоритет перед любым стандартом бухгалтерского учёта.

Итак, предлагаемая формулировка статьи 4 означает, что во всех случаях нужно действовать прежде всего в соответствии с любыми другими федеральными законами, и лишь в последнюю очередь — в соответствии со стандартами бухгалтерского учёта.

Варианты решения проблемы
(от наиболее предпочтительного к наименее предпочтительному):

1 вариант.  Ограничить законодательство РФ о бухгалтерском учёте только настоящим федеральным законом и принятыми в соответствии с ним национальными стандартами.

2 вариант.  Привести исчерпывающий перечень иных федеральных законов, составляющих законодательство РФ о бухгалтерском учёте.

3 вариант.  Определить предмет ведения иных федеральных законов и их цели как условие того, чтобы считать их частью законодательства о бухгалтерском учёте.

2. Отраслевые стандарты

Согласно части 1 статьи 21 законопроекта к документам в области бухучёта в РФ относятся четыре типа документов:

• 1) национальные стандарты;
• 2) отраслевые стандарты;
• 3) рекомендации в области бухгалтерского учёта;
• 4) стандарты экономического субъекта.

При этом, национальные стандарты и отраслевые стандарты (пункты 1 и 2) обязательны к применению, согласно части 2 этой же статьи.

С национальными стандартами все ясно. Для них установлена внятная процедура принятия, указаны функции и полномочия различных органов — расписан весь механизм.

Но в законопроекте НЕТ ни одной нормы, регламентирующей разработку и принятие отраслевых стандартов!

Согласно части 2 статьи 23 законопроекта, право принятия отраслевых стандартов предоставлено «иным государственным органам». В законопроекте эти органы никак больше не обозначены.

Кроме того, эта статья ссылается на «другие федеральные законы», которыми могут определяться эти органы. Получается, что государственных органов, принимающих отраслевые стандарты, может быть неограниченное число.

В описании механизма разработки и принятия документов отраслевые стандарты упоминаются в части 3 статьи 25, где органам государственного регулирования лишь предоставляется ПРАВО направлять проекты отраслевых стандартов в Совет по стандартам, на экспертизу. Но ничто НЕ ОБЯЗЫВАЕТ их это делать. И даже при проведении экспертизы, ни одна норма законопроекта не обязывает принимать во внимание её результат.

Никаких других предписаний по порядку принятия отраслевых стандартов нет. При этом отраслевые стандарты, как ни странно, обязательны для исполнения всеми организациями.

Согласно части 5 статьи 21 законопроекта, отраслевые стандарты устанавливают особенности применения национальных стандартов. При этом понятие «особенности применения» нигде не определено и не расшифровано. Это позволяет практически любую норму отраслевого стандарта рассматривать, как особенность применения.

Данный законопроект не даёт никаких страховок от противоречий между отраслевыми и национальными стандартами. А принимая во внимание, что эти стандарты принимаются разными органами и в разном порядке, вероятность противоречий многократно возрастает. (Опыт принятия ПБУ показывает, что противоречия возникают даже если документы принимаются одним органом и по единой процедуре).

На практике при разрешении противоречий специальная норма в большинстве случаев рассматривается как приоритетная. Таким образом, нормы отраслевых стандартов всегда будут превалировать над общими нормами национальных стандартов.

В статье 20 законопроекта установлены замечательные и действительно эффективные принципы регулирования бухгалтерского учёта. Но во всех последующих статьях главы 3 заложены механизмы реализации этих принципов только через национальные стандарты. Для отраслевых стандартов никаких условий нет.

В частности, указанное в пункте 1 статьи 20 соответствие национальных стандартов потребностям пользователей бухгалтерской отчётности, уровню развития науки и практики бухгалтерского учёта, проверяется Советом по стандартам при проведении экспертизы (согласно пункту 2 части 2 статьи 25). Но такое же соответствие отраслевых стандартов ничем не обеспечено.

Ещё хуже дело обстоит с единством системы требований к бухучёту (пункт 2 статьи 20), которое конкретизировано, как «обеспечение условий для единообразного применения национальных и отраслевых стандартов» (пункт 5 статьи 20). Все последующие статьи законопроекта, напротив, создают условия для их РАЗЛИЧНОГО применения.

У национальных и отраслевых стандартов разное абсолютно всё — разные программы разработки, разный порядок разработки, разные разработчики, разный порядок работы над завершёнными проектами, разный порядок утверждения, разные утверждающие органы.

Пункт 4 статьи 20 устанавливает «применение международных стандартов как основы разработки национальных и отраслевых стандартов». Но и этому принципу также не дают реализоваться отраслевые стандарты.

Все стандарты МСФО принимаются одним и тем же органом по единой процедуре. И здесь стандарты, которые можно считать отраслевыми (исходя из их содержания), например, IAS 11, IAS 17, IAS 41, IFRS 4, IFRS 6, — не исключение.

Кроме того, упомянутые международные стандарты не устанавливают «особенностей применения» других стандартов, а регулируют учёт специфических фактов хозяйственной жизни, не рассматриваемых в других документах МСФО. Эти стандарты подлежат применению всеми без исключения организациями и являются органичными элементами системы МСФО. В этой связи часть 5 статьи 21 противоречит пункту 4 статьи 20 законопроекта.

1 вариант.  Убрать отраслевые стандарты из системы регулирования бухучёта, и соответственно из законопроекта.

2 вариант.  Установить добровольное применение отраслевых стандартов экономическими субъектами.

3 вариант. Установить для отраслевых стандартов тот же механизм принятия (включая принимающий орган), что и для национальных стандартов. За иными госорганами можно оставить только разработку проектов.

4 вариант.  Установить обязательность экспертизы проектов отраслевых стандартов Советом по стандартам и право Совета на отклонение проекта отраслевого стандарта.

3. Статус ныне действующих нормативных актов

Законопроект не устанавливает статуса нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту, принятых и действующих до вступления в силу настоящего закона.

Это, прежде всего, действующие Положения по бухгалтерскому учёту. Сюда же следует отнести совокупность нескольких десятков других документов, принятых в разное время разными органами, и потому имеющими неопределённый статус.

Вариант решения проблемы:

Включить в законопроект положение об отмене ВСЕХ нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту, действовавших до принятия настоящего закона, за исключением прямо поименованных (в качестве таковых можно назвать действующие ПБУ).

* * *

Прочие замечания

• В законопроекте (статья 25) ничего не говорится о финансировании деятельности Совета по стандартам бухгалтерского учёта, поскольку он не является государственным органом. Его деятельность вряд ли потребует значительных средств, однако, при любом их объёме необходимо прописать источники и порядок финансирования.
• В законопроекте не указано (статья 27), как осуществляется разработка национальных стандартов субъектами негосударственного регулирования — на платной или на бесплатной основе. Если на платной основе, то необходимо определить порядок ценообразования, выбора разработчиков, источники финансирования.
• В законопроекте (статья 27) не прописан механизм определения разработчиков для конкретных стандартов, если намерения о разработке высказали несколько субъектов негосударственного регулирования. Вряд ли разумно стимулировать разработку сразу нескольких проектов одного стандарта, чтобы потом выбирать лучший (да и процедура такого выбора не прописана). В случае бесплатной разработки желающих в ней участвовать будет мало, и разумнее распределить тех, кто всё-таки изъявит желание, между разными стандартами. В случае платной разработки бюджету придётся оплачивать холостые проекты, когда проектов одного стандарта окажется сразу несколько.
• В части 2 статьи 27 говорится об «уведомлении о разработке национального стандарта». Непонятно, что имеется ввиду — уведомление о намерении разрабатывать стандарт, или уведомление об уже разработанном проекте стандарта.
• Указанный в части 3 статьи 27 срок в десять дней вызывает ещё большее недоумение.
• Если в части 2 идёт речь о намерении разрабатывать стандарт, то срок в десять дней совершенно нереален для такой разработки.
• Если в части 2 идёт речь об уже разработанном стандарте, то зачем ждать десять дней, почему нельзя опубликовать имеющийся проект немедленно? Мало того, такое уведомление постфактум выглядит странно. Получается, что разработчик изначально действует «тайком», и открывается лишь после того, как проект готов.
• Процедура разработки стандартов должна быть прозрачной и публичной на всех стадиях, как это происходит при разработке МСФО: сначала публикуются дискуссионные вопросы, и лишь на основе их обсуждения формируется предварительный проект.
• В настоящем законопроекте не обязательно детально прописывать всю эту процедуру. Достаточно обязать разработчика «обеспечить прозрачность и публичность процесса разработки».
• В любом случае стартовым действием должно быть уведомление О НАМЕРЕНИЯХ разрабатывать стандарт. Благодаря этому можно будет, как минимум, избежать конфликтных ситуаций при появлении сразу нескольких разработчиков одного стандарта.