статус документа: итоговая редакция проекта

по итогам заседания: 15.05.2015

 

Федеральный стандарт бухгалтерского учета

«Запасы»  (ФСБУ «Запасы»)

I.                    Общие положения

Хотелось бы видеть унифицированную структуру всех заявляемых ФСБУ, то есть и здесь, как и в ФСБУ по ОС иметь «Цель и сферу…», «Термины и определения». Тем более, что в МСФО 2 эти разделы выделены.

Также – и ссылки на указанный Стандарт МСФО, как это сделано в ФСБУ по ОС. Иначе возникает впечатление заведомо «облегченного» отношения к ФСБУ по запасам по сравнению с ФСБУ по ОС.

Также – и примеры или, где можно, отсылки к примерам из ФСБУ по ОС (например, приобретение с рассрочкой (отсрочкой платежа).

1.             Настоящий Стандарт устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о запасах организаций.

Настоящий Стандарт не применяется организациями государственного сектора (дать сноску как в ФСБУ по ОС).

2.             В целях бухгалтерского учета запасами организации считаются материальные нефинансовые активы, используемые в рамках обычного операционного цикла организации.

Запасами, в частности, являются:

а)            сырье, топливо, материалы, запасные части, предназначенные для использования при производстве и продаже продукции, товаров, выполнении работ, оказании услуг;

б)            инструменты, инвентарь, оборудование, тара и другие аналогичные объекты со сроками использования до не более 12 месяцев, используемые при производстве и продаже продукции, товаров, выполнении работ, оказании услуг; (см. подп. «в» п.6 ФСБУ по ОС и комментарий к нему. Иначе активы со СПИ ровно 12 мес. никуда не относятся

в)            готовая продукция, предназначенная для продажи в ходе обычной деятельности организации;

г)             товары, приобретенные у других лиц, и предназначенные для перепродажи в ходе обычной деятельности организации;

д)            затраты, понесенные на производство продукции, не прошедшей всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, полуфабрикаты собственного производства;

е)            затраты, понесенные на выполнение работ, оказание услуг, в отношении которых организация еще не признала соответствующую выручку или убыток (абз.4 п.19 ПБУ 10/99);

ж)           переданные покупателю (перевозчику) товары, продукция, в отношении которых организация еще не признала соответствующую выручку;

з)             объекты интеллектуальной собственности, приобретенные или созданные (находящиеся в процессе создания) для целей продажи в ходе обычной деятельности организации;

и)            объекты недвижимого имущества, приобретенные или созданные (находящиеся в процессе создания) для целей продажи в ходе обычной деятельности организации.

3.             Запасами не признаются:

а)            сырье, материалы, продукция, предназначенные для использования при создании внеоборотных активов организации;

б)            финансовые вложения организации, включая предназначенные для перепродажи;

в)            предметы, предназначенные для административных целей;

г)             материальные ценности, находящиеся у организации на ответственном хранении, в процессе переработки в качестве давальческого сырья, на основании договора комиссии у комиссионера, в процессе транспортировки у экспедиторов, перевозчиков. А если везет сам покупатель, это ставится на баланс, пока оно в пути, или нет? По этому поводу и письма Минфина, и суды есть, связанные с принятием к учету «товаров в пути» как условием вычета НДС.  В Минфиновском проекте было написано, что «находящиеся в процессе транспортировки» - не признаются.

4.             В случае если назначение признанных запасов изменяется таким образом, что в новом назначении они не могут далее считаться запасами (например, материалы, ранее предназначавшиеся для производства или перепродажи, становятся предназначенными для создания внеоборотных активов), организация переводит такие запасы в другой соответствующий вид активов.

5.             Настоящий Стандарт применяется также для учета:

а)            основных средств, которые в силу их несущественной стоимости разрешается учитывать в порядке, предусмотренном для бухгалтерского учета запасов;

б)            бывших основных средств и других внеоборотных материальных активов, эксплуатация которых прекращена в связи с их подготовкой к продаже (бывшие внеоборотные активы к продаже);

в)             предназначенных для продажи или иного приносящего доход использования материальных ценностей, остающихся от выбытия, в том числе частичного, основных средств или извлекаемых в процессе текущего содержания, ремонта, реконструкции, модернизации основных средств. Указанные активы и ценности отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности как бывшие внеоборотные активы к продаже и учитываются в качестве оборотных активов обособленно от запасов. (подп. «м» п.15 ФСБУ по ОС)

6.             Единица бухгалтерского учета запасов (далее – единица запасов) устанавливается организацией таким образом, чтобы обеспечить формирование в бухгалтерском учете полной и достоверной информации об этих запасах в зависимости от вида запасов, порядка их приобретения, создания и использования. Единицей бухгалтерского учета запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа, отдельный объект.

7.         Запасы, приобретенные организацией у других лиц, признаются в бухгалтерском учете в момент перехода к организации экономических рисков и выгод, связанных с использованием запасов для извлечения дохода или для целей деятельности некоммерческой организации. (См. комментарий к п.5 ФСБУ по ОС). В большинстве случаев переход указанных рисков и выгод происходит одновременно с получением организацией права собственности на соответствующее имущество или с фактическим получением этого имущества.

Запасы, создаваемые организацией, признаются в бухгалтерском учете на всех стадиях производственного процесса по мере осуществления соответствующих затрат.

II.                  Себестоимость запасов

8.         Запасы оцениваются при признании в бухгалтерском учете (за исключением случая, предусмотренного пунктом 22 настоящего Стандарта) в сумме фактических затрат на их приобретение, заготовку, переработку, производство, доставку до места их использования или продажи, приведение в состояние, необходимое для их использования или продажи (далее – себестоимость) с учётом особенностей, установленных настоящим Стандартом.

Себестоимость запасов формируется на всех стадиях производственного процесса по мере осуществления организацией соответствующих затрат.

9.         В себестоимость запасов при их приобретении у других лиц включаются:

а)            суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате поставщику, определяемые с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 10 – 13 настоящего Стандарта;

б)            затраты на получение информационных и консультационных услуг;

в)            затраты на уплату невозмещаемых сумм налогов, таможенных пошлин и сборов;

г)             вознаграждения, уплачиваемые за посреднические и иные услуги;

д)            иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.

10.         Суммы, уплаченные и (или) подлежащие уплате поставщику, включаются в себестоимость запасов с учетом всех премий, скидок и иных поощрений, предоставляемых организации в связи с приобретением запасов, вне зависимости от формы их предоставления.

11.         При приобретении запасов на условиях отсрочки (рассрочки) платежа на период, превышающий 12 месяцев или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, в себестоимость запасов включается сумма, которая была бы уплачена организацией при отсутствии отсрочки (рассрочки). Разница между указанной суммой и номинальной величиной подлежащих в будущем уплате денежных средств учитывается в порядке, установленном для учета долговых затрат на протяжении всего периода отсрочки (рассрочки). (пример, как в ФСБУ по ОС или отсылка к нему)

12.         При приобретении организацией запасов по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) полностью или частично неденежными средствами (включая договоры мены), себестоимостью запасов (в части исполнения обязательств неденежными средствами) считается сумма, по которой организация могла бы продать за денежные средства передаваемые имущество, имущественные права, работы, услуги. При невозможности определения указанной суммы себестоимостью запасов считается их рыночная стоимость на момент заключения договора, а при невозможности её определения – балансовая стоимость передаваемых активов, фактические затраты на выполнение работ, оказание услуг.Не надо ли унифицировать формулировки с п.21 ФСБУ по ОС (см. примечание к нему)?

13.         При получении организацией запасов от участников (учредителей, акционеров) в качестве вклада (взноса) в капитал, в оплату эмиссии долевых инструментов и т.п. себестоимостью запасов считается их рыночная стоимость на момент их получения. При невозможности её определения себестоимостью запасов считается денежная оценка, определяемая соглашением между участниками (учредителями, акционерами). Не надо ли унифицировать формулировки с п.19 ФСБУ по ОС? Тем более, что в этой части правила корпоративного законодательства (208-ФЗ и 14-ФЗ) и законодательства по независимой оценке (135-ФЗ и  ФСО) одинаковы для всех видов имущества. Плюс не надо ли добавить себе себестоимость в ситуации, описанной в п.20 ФСБУ по ОС (чем ОС в этом смысле «лучше», что про них для указанной ситуации написано, а для МПЗ – не написано).

14.         Себестоимостью запасов, остающихся от выбытия, в том числе частичного, основных средств и других активов и ценностей, или извлекаемых в процессе текущего содержания, ремонта, реконструкции, модернизации основных средств, считается стоимость, по которой учитываются  аналогичные запасы, используемые организацией в своем операционном цикле, но не выше суммы списываемой стоимости ликвидируемого основного средства и фактически понесенных затрат на его демонтаж, разборку и извлечение (получение) ценностей. Не надо ли согласовать с формулировками подп. «м» п.15 ФСБУ по ОС – там вариантов оценки больше. Только «аналогичные» - мало, теоретически позволяет извлекаемые старые учитывать по цене заменяющих их новых.

15.          Себестоимостью бывших внеоборотных активов к продаже считается наименьшая из следующих величин:

а)            стоимость, по которой организация способна продать актив за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для разборки объектов, извлечения ценностей, подготовки к продаже и осуществления продажи (далее - чистая стоимость продажи); (см. определение «чистой стоимости продажи» в подп. «б» п.27 настоящего стандарта и последний комментарий к п.5 ФСБУ по ОС)

б)            балансовая стоимость списываемых активов, увеличенная на сумму затрат, фактически понесённых в связи с разборкой объектов, извлечением ценностей, подготовкой к продаже. Так как есть и «бывшие», продаваемые не в виде результатов разборки, то, может быть, стоит каждый раз (в т.ч. в ФСБУ по ОС) конкретизировать,  о «бывших» в виде чего идет речь – в виде «извлеченных» ценностей или в виде (формулировки примерные) «объектов к продаже в их первоначальном назначении» или «без их значительного видоизменения». Это облегчит понимание. Плюс надо бы дать опеределение себестоимости второго вида «бывших к продаже» (не в виде «извлеченных»), в т.ч. с учетом норм о прекращенной деятельности. И хорошо бы примеры, хотя бы для себестоимости извлекаемых (из проекта наших рекомендаций – не все, только безусловные для «затравки»).         

16.         В себестоимость запасов также включаются:

а)            затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, в том числе затраты по доработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик запасов;

б)            затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования;

в)            величина возникшего при приобретении или создании запасов оценочного обязательства по демонтажу, удалению запасов и восстановлению окружающей среды на занимаемом ими участке;

г)             проценты и другие долговые затраты, которые в установленном порядке подлежат включению в стоимость актива. В подп. «з» п.15 ФСБУ по ОС «процентов» нет.

17.         В себестоимость запасов при их создании, производстве и переработке на разных стадиях производственного процесса включаются затраты, непосредственно связанные с осуществлением, управлением и обеспечением производственного процесса (стоимость сырья и материалов, вознаграждения работникам и связанные с ними социальные выплаты, оплата услуг третьих лиц, амортизация, содержание и техническое обслуживание основных средств, амортизация нематериальных активов и др.). В первую строку не надо добавить «при приобретениии»? Или вычеркнуть все между «запасов» и «включаются».

В случае, если результатом производства является выпуск более одного вида продукции (работ, услуг), те затраты, которые не могут быть отнесены на производство конкретного вида продукции (работ, услуг), распределяются между этими видами пропорционально установленной организацией базе. В качестве такой базы могут использоваться затраты, прямо соотносимые с конкретными видами продукции (например, сырье, материалы, оплата труда). Организация устанавливает базу для распределения указанных затрат между видами производимой продукции (работ, услуг) исходя из экономически обоснованного (без этого одна только «рациональность» недостаточна) требования рациональности и применяет ее последовательно. Не смущает, что работы, и особенно услуги могут относится к запасам только в качестве одного их вида - НЗП.

18.         В себестоимость запасов не включаются:

а)            подлежащие возмещению суммы налога на добавленную стоимость и иных налогов;

б)            расходы, связанные с простоями, сбоями, нарушениями производственного процесса; (Не надо ли унифицировать с подп. «а» п.23 ФСБУ по ОС?)

в)            обесценение других активов, независимо от того, использовались ли эти активы в производстве запасов;

г)             общехозяйственные расходы;

д)            расходы на хранение запасов, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии производства;

е)            расходы на продажу, за исключением затрат на фасовку, упаковку, придание товарного вида, доставку до места продажи;

ж)           расходы на рекламу и продвижение запасов на рынке. Добавить подп. «з» п.23 из ФСБУ по ОС.

19.         В случае если загрузка производственных мощностей в отчетном периоде значительно снизилась по сравнению с нормальным (обычным) уровнем, организация включает в себестоимость запасов общепроизводственные затраты в следующем порядке. Переменные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость запасов в полной сумме. Условно постоянные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость запасов только в части, пропорционально приходящейся на объем выпущенной в отчетном периоде продукции относительно объема выпуска продукции при нормальной (обычной) загрузке производственных мощностей. Оставшаяся часть условно постоянных общепроизводственных затрат включается в финансовый результат отчетного периода в составе расходов по обычной деятельности. Можно с примером.

20.         Организации со сложным производственным процессом или большим объемом номенклатуры готовой продукции вправе определять себестоимость запасов, используя вместо фактических затрат плановые (нормативные) затраты. При использовании данного способа организация определяет себестоимость запасов как плановую величину затрат на приобретение, производство и переработку запасов. Нормативные затраты устанавливаются организацией исходя из нормальных (обычно необходимых) объемов использования сырья и материалов, труда, других ресурсов и загрузки производственных мощностей и подлежат регулярному пересмотру в соответствии с текущими условиями производства.

21.         Организации розничной торговли с большим объемом номенклатуры товаров вправе определять себестоимость товаров, используя вместо фактических затрат суммы, определяемые исходя из цен продажи товаров. При использовании данного способа организация определяет себестоимость товаров по ценам их продажи, уменьшенным на величину торговых наценок. При этом организация вправе учитывать торговую наценку обособленно от товаров, учитываемых по ценам их продажи. В таком случае в бухгалтерском балансе товары должны представляться за вычетом торговой наценки. Величина торговых наценок подлежит регулярному пересмотру в соответствии с текущими условиями закупки и продажи товаров.

22.         Организации сельского, лесного и рыбного хозяйства, а также организации, осуществляющие торговлю товарами на организованных торгах, вправе оценивать запасы при их признании в качестве актива и на последующие отчетные даты по текущей рыночной стоимости. Организация, принявшая решение оценивать запасы в соответствии с настоящим пунктом, обязана в дальнейшем последовательно придерживаться этого решения.

III.                Текущая оценка запасов

23.         Запасы, которые не могут заменять друг друга в производственном процессе и при продажах, оцениваются по стоимости каждой единицы таких запасов.

24.         В случае если запасы представляют собой множество взаимозаменяемых (однородных) единиц, их оценка осуществляется одним из следующих способов:

а)            по средневзвешенной стоимости; А не просто по средней, в рамках которой средневзвешенная является лишь одним из вариантов наряду со средней скользящей.

б)            ФИФО.

Для оценки запасов одной группы (вида) должен последовательно применяться один и тот же способ оценки.

25.         Способ оценки по средневзвешенной стоимости предполагает расчёт стоимости каждой единицы запасов исходя из средневзвешенной стоимости запасов взаимозаменяемых единиц на начало определенного периода и стоимости взаимозаменяемых единиц, приобретённых или произведённых в течение этого периода. Средневзвешенная стоимость может рассчитываться периодически по мере получения каждой дополнительной партии запасов. См. комментарий к подп. «а» п.24 настоящего стандарта.

26.         Способ оценки ФИФО основан на допущении, что запасы используются в последовательности их приобретения (поступления). Оценка запасов первыми поступающих в производство (продажу) соответствует оценке первых по времени приобретений. При применении этого способа оценка не списанных на отчетную дату запасов производится в оценке последних по времени приобретений. Можно с примерами (взять из ПБУ 19/02)

27.         Запасы оцениваются на отчетную дату (за исключением случая, предусмотренного пунктом 22 настоящего Стандарта) по наименьшей из следующих величин:

а)            себестоимость, определяемая в соответствии с разделом II настоящего Стандарта;

б)            предполагаемая цена, по которой запасы могут быть проданы (в том виде, в котором организация обычно продает запасы), за вычетом предполагаемых затрат необходимых для завершения производства и переработки запасов, подготовки их к продаже и осуществления продажи (чистая стоимость продажи).

В случае если сформированная в бухгалтерском учете стоимость запасов превышает их чистую стоимость продажи, запасы уцениваются до чистой стоимости продажи.

Признаками возможного превышения текущей стоимости запасов над их чистой стоимостью продажи являются, в частности, моральное устаревание запасов, потеря ими своих первоначальных качеств, снижение их текущей рыночной стоимости, сужение рынков сбыта запасов и др.

В случае если чистая стоимость продажи ранее уцененных запасов повышается, такие запасы дооцениваются до их чистой стоимости продажи, но в пределах ранее признанной уценки запасов.

IV.               Признание расходов

28.         Стоимость проданных запасов списывается в состав расходов по обычной деятельности организации одновременно с признанием выручки от их продажи.

29.         Величина уценки запасов до их чистой стоимости продажи признается в составе расходов по обычной деятельности организации в отчетном периоде, когда произошло снижение их стоимости или имели место потери.

30.         Величина дооценки запасов до их чистой стоимости продажи в пределах ранее признанной их уценки относится на уменьшение суммы расходов по обычной деятельности организации, признаваемой в соответствии с пунктом 28 настоящего Стандарта, в отчетном периоде, когда произошло увеличение чистой стоимости продажи запасов.

31.         Разница между суммой, включаемой в себестоимость запасов в соответствии с пунктами 20 или 21 настоящего Стандарта, и суммой фактических затрат корректирует сумму расходов по обычной деятельности организации, признаваемых в соответствии с пунктом 28 настоящего Стандарта, в отчетном периоде, в котором указанная разница была выявлена.

V.                 Раскрытие информации в отчетности

32.         Запасы отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам, видам) исходя из их характера и функций в хозяйственной жизни организации.

33.         В бухгалтерской (финансовой) отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

а)            себестоимость и накопленная сумма уценки запасов до чистой стоимости продажи на начало и конец отчетного периода по группам (видам) запасов;

б)            себестоимость запасов, признанных в качестве актива за отчетный период по группам (видам) запасов;

в)            стоимость запасов, признанных в составе расходов по обычной деятельности организации за отчетный период по группам (видам) запасов;

г)             сумма уценки запасов до чистой стоимости продажи, признанная в составе расходов по обычной деятельности организации за отчетный период;

д)            сумма дооценки ранее уцененных запасов до чистой стоимости продажи, отнесенная на уменьшение расходов по обычной деятельности организации за отчетный период, и раскрытие причин, которые привели к увеличению чистой стоимости продажи запасов;

е)            стоимость запасов, находящихся в залоге в силу договорных отношений;

ж)           способы оценки однородных запасов по их группам (видам);

з)             последствия изменений способов оценки однородных запасов по сравнению с предыдущим отчетным периодом.