Рекомендация Р-ХХ/201Х - ОК НКО «Рекомендации по применению ФСБУ "Основные средства" в некоммерческих организациях и переходные положения»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ
РЕГУЛЯТОР БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА
«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

 

Проект на заседание ОК НКО 2016-12-21

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-Х/201Х-ОК НКО

«РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ПРИМЕНЕНИЮ ФСБУ ОС В НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ И ПЕРЕХОДНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ»

 

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

Начиная с момента вступления в силу первой редакции ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (приказ Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н) некоммерческие организации (далее – «НКО») перестали начислять амортизацию по объектам основных средств, приобретаемым за счет целевого финансирования и используемым в уставной некоммерческой деятельности. По таким объектам основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 осуществляется начисление износа за балансом. Кроме того, в силу разъяснений, данных Минфином РФ (например, письма № 16-00-14/622 от 29.08.2000; №16-00-14/180 от 12.04.2001; №16-00-14/390 от 14.08.2001 и др.), некоммерческие организации при вводе в эксплуатацию основного средства делают бухгалтерскую запись "отражение источника финансирования". Целью этой записи является показать факт расходования определенного источника целевого финансирования на приобретение основного средства. Побочным эффектом этой проводки является появление в разделе «Целевое финансирование» баланса НКО (аналог раздела "Капитал и резервы" в балансе коммерческих организаций)  «Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества»[1] (далее – «Фонд НОЦДИ»), величина которого равна первоначальной стоимости основного средства, введенного в эксплуатацию. Таким образом, в балансе некоммерческой организации основное средство оказывается учтено дважды (в составе Внеоборотных активов и в разделе «Целевое финансирование»). В обоих случаях основное средство учитывается по первоначальной стоимости, не переоценивается, не амортизируется.

Так как действовавшим до 2000 года порядком учёта предусматривалось начисление амортизации по основным средствам некоммерческих организаций, то по основным средствам, введённым в эксплуатацию до 01.01.2000, амортизация продолжает начисляться.

По основным средствам, используемым некоммерческой организацией в приносящей доход деятельности, и введённым в эксплуатацию после 01.01.2000, амортизация (по ПБУ 6/01) также не начисляется.

В связи с  вступлением в силу ФСБУ ОС у НКО возникает необходимость начисления амортизации по объектам основных средств с включением начисленной амортизации в состав соответствующих расходов, либо в стоимость соответствующего актива (п.53 ФСБУ ОС). Учитывая, что себестоимость (первоначальная стоимость) объектов основных средств, приобретенных до начала применения ФСБУ ОС, уже была некоммерческими организациями полностью отнесена на соответствующие расходы и/или активы, дальнейшее начисление амортизации по таким объектам учёта вызовет необоснованное завышение расходов на величину начисляемой амортизации.

Кроме того, ФСБУ ОС не содержит специальных переходных положений для НКО и, в частности, не дает разъяснений по части изменения величины/списания Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества, сложившегося на дату начала применения ФСБУ ОС. ФСБУ ОС не раскрывает вопросы, связанные с дальнейшим формированием Фонда НОЦДИ в НКО после перехода на ФСБУ ОС.

ФСБУ ОС также не содержит положений, касающихся особенностей раздельного учета приносящей доход и основной уставной (некоммерческой) деятельности НКО в части учета ОС.

 

ПРЕДЛАГАЕМОЕ РЕШЕНИЕ

На дату начала применения ФСБУ "Основные средства" (01.01.2018), некоммерческие организации признают (ретроспективно) накопленный за балансом износ в качестве накопленной амортизации и в уменьшение Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества с учетом Переходных положений (п.72-75) ФСБУ ОС.

В дальнейшем, при признании основного средства, предполагаемого для использования в основной уставной (некоммерческой) деятельности, НКО формируют фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества, в размере себестоимости признаваемого объекта ОС в соответствии с ранее действовавшим порядком.

Начисление амортизации по основным средствам в НКО (кроме объектов ОС, введенных в эксплуатацию до  начала применения ПБУ 6/01) сопровождается одновременным уменьшением Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества на величину начисленной амортизации и в корреспонденции со счетом учета целевого финансирования по тому источнику целевого финансирования, на который будет отнесена начисленная амортизация.

Обесценение объектов ОС  также сопровождается одновременным уменьшением Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества на величину признанного обесценения и в корреспонденции со счетом учета целевого финансирования по тому источнику целевого финансирования, на который будет отнесено обесценение.

Если указанные выше хозяйственные операции по уменьшению Фонда НОЦДИ не могут быть оформлены в виде сторно бухгалтерских записей, то номинальное увеличение целевого финансирования в связи с сокращением Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества не отражается в бухгалтерской отчетности организации и, в частности, в «Отчете о целевом использовании средств», в качестве поступления целевого (а равно и любого иного) финансирования.

Некоммерческим организациям не рекомендуется применять модель учета с переоценкой в части основных средств, используемых в основной уставной (некоммерческой)  деятельности, так как переоценка приводит к  изменению показателей использования целевых средств и, как следствие, в ряде случаев может номинально являться нецелевым использованием целевых средств.

При принятии некоммерческой организацией решения о начале (полного или частичного) использования объекта ОС в приносящей доход (коммерческой) деятельности, целевое финансирование, расход которого был отражен при признании объекта ОС, должно быть восстановлено в соответствующей части за счет уменьшения Фонда НОЦДИ.

При списании основного средства подлежит списанию остаточная величина Фонда недвижимого и особо ценного движимого имущества, сформированного по данному основному средству.

 

ОБОСНОВАНИЕ

Данный вопрос обсуждался в профессиональной среде и, в частности, на заседаниях отраслевого комитета по некоммерческим организациям БМЦ. Сохранение Фонда НОЦДИ позволяет некоммерческим организациям формировать более информативную отчетность по использованию целевых средств. Учитывая специфические требования к отчетности НКО, а также существенно отличающуюся (по сравнению с коммерческими организациями) аудиторию пользователей отчетности, представляется целесообразным в значительной степени сохранить порядок учета ОС в НКО, сформировавшийся в рамках применения ПБУ 6/01 (2001 – 2017 гг) в части, не противоречащей ФСБУ ОС.

Действующие нормативно-правовые акты в области бухгалтерского учета, в частности, Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н, письма Минфина России (в т.ч. по обобщению практики применения законодательства – "ПЗ") в части формирования и списания Фонда НОЦДИ не противоречат ФСБУ ОС и применимы с учетом вышеизложенных рекомендаций.


ПРИМЕРЫ

Пример 1. По состоянию на 01.01.2018 (дата начала применения ФСБУ ОС) на балансе НКО находится основное средство первоначальной стоимостью 100 000 руб. Ожидаемый период использования ОС:  4 года. Износ, накопленный за балансом, составляет 25 000 руб. Фонд НОЦДИ учитывается на счете 83.

Показатели бухгалтерского баланса НКО по состоянию на 31.12.2017 (до применения ФСБУ ОС)

  1. Внеоборотные активы

 

Основные средства

100 000 руб

 

 

III. Целевое финансирование

 

Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества

100 000 руб

Дт  010 Износ (за балансом) 25 000 руб.

 

Бухгалтерские записи 31.12.2017 в связи с началом применения ФСБУ ОС:

Дт. 83       Кт 02

25 000 руб

признание накопленного износа в качестве амортизации в уменьшение Фонда НОЦДИ

Дт 010

- 25 000 руб

Сторнирование (списание) начисленного ранее износа, учитывавшегося за балансом

 

Показатели бухгалтерского баланса НКО по состоянию на 31.12.17 после применения ФСБУ ОС:

  1. Внеоборотные активы

 

Основные средства

75 000 руб

 

 

III. Целевое финансирование

 

Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества

75 000 руб

 010 Износ (за балансом) 0 руб.

 

Пример 2 (продолжение примера 1). В течение 2018 года признано новое основное средство, себестоимостью 50 000 руб. Ожидаемый период использования 5 лет.

Бухгалтерские записи:

Дт 01              Кт 08

50 000 руб

Признание ОС

Дт. 26[2]            Кт 83

50 000 руб

Формирование Фонда НОЦДИ

Дт 86.1           Кт 262

50 000 руб

Бухгалтерская запись закрытия месяца с отнесением на расходы периода всей себестоимости основного средства

 

 

Пример 3 (продолжение примеров 1-2). За 2018 год начислена единовременно годовая амортизация по основному средству признанному (введенному в эксплуатацию) до начала применения ФСБУ ОС (см. также пример 1). Сумма амортизации по этому ОС за 2018 год составляет 25 000 руб. Кроме того, по ОС, признанному (приобретенному) в 2018 году, начислена единовременно годовая амортизация в сумме 10 000 руб (см.также пример 2).

Бухгалтерские записи:

Дт 262               Кт 02

35 000 руб

Начисление амортизации по двум объектам ОС с отнесением ее на расходы периода

Дт. 83                Кт 86.ВР[3]

25 000 руб

Уменьшение Фонда НОЦДИ по объекту ОС, признанному (введенному в эксплуатацию) до начала применения ФСБУ ОС

Дт 86.ВР           Кт 262

25 000 руб

Бухгалтерская запись закрытия месяца: отнесение на расходы целевого финансирования амортизации, начисленной по ОС, признанному до начала применения ФСБУ ОС

Дт 86.1              Кт 83

(10 000) руб  

Частичное сторно формирования Фонда НОЦДИ по  ОС, признанному (введенному в эксплуатацию) в текущем отчетном периоде

Дт 86.1              Кт 262

10 000 руб

Бухгалтерская запись закрытия месяца: отнесение на расходы целевого финансирования амортизации, начисленной по ОС, признанному в текущем отчетном периоде

 

Показатели бухгалтерского баланса НКО по состоянию на 31.12.18 после применения ФСБУ ОС:

  1. Внеоборотные активы

 

Основные средства

90 000 руб[4]

 

 

III. Целевое финансирование

 

Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества

90 000 руб

 010 Износ (за балансом) 0 руб.

 

Пример 4. Списано основное средство себестоимостью 100 000 руб, накопленная амортизация 50 000 руб

Бухгалтерские записи:

Дт. 02             Кт 01

50 000 руб     

Списание амортизации

Дт 83              Кт 01

50 000 руб

Списания балансовой стоимости ОС с одновременным списанием остаточной величины Фонда НОЦДИ

В соответствии с разъяснениями Минфина может быть также использован следующий вариант бухгалтерских записей при списании ОС

Дт 91.2            Кт 01

50 000 руб

Списание балансовой стоимости ОС

Дт 83              Кт 91.1    

50 000 руб

Списание остаточной величины Фонда НОЦДИ

 



[1] Термин «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества» введен в обращение Приказом Минфина РФ от 02.07.10 №66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». До этого для обозначения данного фонда в отчетности использовались иные наименования.

[2] В соответствии с разъяснениями Минфина и сложившейся практикой в данной бухгалтерской записи по дебету могут использоваться счета 20, 86.

[3] Специальный субсчет счета 86, кредитовые обороты по которому не будут учитываться при формировании Отчета о целевом использовании средств, листа 7 Декларации по налогу на прибыль и т.д., так как кредитовые обороты по этому субсчету не являются отражением поступления целевых средств и/или восстановления целевого финансирования.

[4] 90 000 руб (балансовая стоимость ОС) = 100 000 руб  (себестоимость ОС) - 25 000 руб х 2 (амортизация, накопленная за 2 года) + 50 000 руб (первоначальная стоимость ОС) - 10 000 руб (амортизация, накопленная за год).

19.12.2016, 13:13 | 835 просмотров | 147 загрузок | 0 комментариев

Категории: Проекты БМЦ


Комментарии

Комментарии могут оставлять только зарегистрированные пользователи!

Войти на сайт или зарегистрироваться, если Вы впервые на сайте.