ПАО «Газпром Нефть» Р-Х/2018 - ОК Нефтегаз «Налог на дополнительный доход» - РАСХОД

 

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

 

Разработана

Некоммерческой организацией

ФОНД «НРБУ «БМЦ»

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-94-РАСХОД/2018-ОК НЕФТЕГАЗ
«НАЛОГ НА ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЙ ДОХОД»
(ПАО «Газпром Нефть»)

 

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ 

С 1 января 2019 года в соответствии с Федеральным законом от 19.07.2018 N 199-ФЗ вступает в силу новая глава Налогового кодекса РФ 25.4  «Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья». (далее - НДД).

В этой связи возникает вопрос:

Подпадает ли НДД в сферу действия ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» и/или МСФО (IAS 12) «Налоги на прибыль» с последующим отражением ОНО, ОНА, доходов и расходов, в порядке, предусмотренном ПБУ 18?

 

РЕШЕНИЕ

1.     НДД признается в том периоде, в котором формируются объекты, определяющие налоговую базу по налогу – расчетная выручка и расходы.

 2.     Отрицательная разница между принимаемой для расчета налога выручкой и расходами, подлежащая учету в следующих периодах, формирует отложенный налоговый актив, учитываемый применительно к порядку, предусмотренному для формирования аналогичного отложенного налогового актива по налогу на прибыль в отношении переносимого на будущие периоды убытка.

3.     НДД признается в качестве расхода по обычной деятельности организации и классифицируется аналогично расходу по налогу на добычу полезных ископаемых.

4.     НДД представляется в отчете о финансовых результатах в качестве статьи, формирующей показатель «Приыль до налогообложения».

 

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

Федеральным законом от 19.07.2018 N 199-ФЗ введена новая глава в Налоговый Кодекс РФ: 25.4  «Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья».

В соответствии со статьей 333.45 НК: «1. Объектом налогообложения по налогу признается дополнительный доход от добычи углеводородного сырья...»

Дополнительный доход рассчитывается как разница между расчетной выручкой от реализации углеводородного сырья и фактических расходов по добыче этого сырья.

Статья 333.46. определяет порядок определения расчетной выручки от реализации углеводородного сырья.

Статья 333.47. устанавливает состав фактических расходов по добыче этого сырья.

Глава 25.4 находится в составе главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», что определяет характер НДД как налога, аналогичного налогу на прибыль.

 

Экономическая сущность НДД схожа с налогом на прибыль. Основное сходство этих налогов заключается в том, что объектом налогообложения являются доходы за вычетом расходов.

Исходя из такой экономической сущности НДД следовало бы учитывать в том же порядке, в каком учитывается налог на прибыль. Вместе с тем, есть ряд обстоятельств, имеющих значение для методологии бухгалтерского учета, которые отличают НДД от налога на прибыль. Такими обстоятельствами, в частности, являются:

  • Налогом облагаются не фактически полученные доходы, а их расчетная величина[СМА1] 
  • Налогом облагается не вся прибыль[СМА2]  экономического субъекта, а локальный финансовый результат, ограниченный определенными доходами и расходами
  • НДД не заменяет собой налог на прибыль и принимается при расчете налога на прибыль в качестве расхода как любой другой расход[СМА3] 
  • НДД экономически взаимоувязан с НДПИ и экспортной пошлиной, являясь в определенной степени их заменителем[СМА4] 

Рассматривая вопрос применимости в отношении НДД правил учета налога на прибыль следует принимать во внимание, что главной особенностью порядка учета, предусмотренного IAS 12 и ПБУ 18, является признание отложенных налоговых активов и обязательств, определяемых исходя из временных разниц. При этом временная разница определяется как разница между балансовой стоимостью актива и обязательства и его налоговой величиной.

В силу правил расчета НДД, предусмотренных НК РФ, определение налоговой величины активов или обязательств в целях расчета временных разниц и отложенных налогов  в основном не применимо в отношении НДД. Например, если балансовая стоимость основного средства составляет 100 руб., при этом налоговая величина этого основного средства с точки зрения налога на прибыль составляет 80 рублей, то налогооблагаемая временная разница составляет 20 руб. по налогу на прибыль. При этом невозможно определить что должно считаться налоговой величиной этого же основного средства с точки зрения НДД.

Кроме того, поскольку НДД принимается в расчет в качестве расхода в целях определения налога на прибыль организации, объекты учета, связанные с НДД, влияют на показатели учета налога на прибыль. Если предположить признание в отношении НДД отложенных налоговых активов и обязательств, то такие ОНА и ОНО должны в свою очередь служить основанием для признания временных разниц и производных ОНА и ОНО в целях налога на прибыль. Такое двуступенчатое признание отложенных налогов значительно затруднит [СМА5] понимание экономического смысла показателей финансовой отчетности ее пользователями.

Таким образом, положения IAS 12 и ПБУ 18 в части определения временных разниц и отложенных налогов, не применимы в отношении НДД. Исключение составляет предусмотренная НК РФ возможность переноса на будущие периоды убытка. В отношении этого убыткаможет признаваться отложенный налоговый актив [СМА6] в порядке, предусмотренном IAS 12 (или ПБУ 18).

Что касается порядка учета текущего налога на прибыль [СМА7] (без учета вопроса отложенных налогов), то он не отличается от общих подходов к учету расходов организации. В этой связи для учета НДД не имеет принципиального значения между применением ПБУ 18/02 и IAS 12 (в части учета текущего налога) либо применением ПБУ 10/99 «Расходы организации» (аналог ПБУ 10 в МСФО отсутствует).

В отношении представления НДД в отчетности  основным вопросом является выбор одного из двух вариантов: представление НДД как расхода, формирующего показатель прибыли до налогообложения, или представление его наряду с показателями налога наприбыль после прибыли до налогообложения в качестве статьи, формирующей чистую прибыль. Учитывая то, что НДД платится не со всей прибыли, а с ее части, а также то, что НДД принимается в качестве расхода в целях налогообложения прибыли, первый вариант представляется лучше отражающим характер этого налога с точки зрения формирования финансовых результатов организации.[СМА8] 

 

В нормативных документах, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (РСБУ), отсутствуют положения, прямо предусматривающие порядок учета НДД и отражения его в бухгалтерской (финансовой) отчетности. 

В соответствии с п. 7.1. ФСБУ 1      «Учетная политика организации»:

«7.1. В случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами. При этом организация, основываясь на допущениях и требованиях, приведенных в пунктах 5 и 6 настоящего Положения, использует последовательно следующие документы:

а) международные стандарты финансовой отчетности;

б) положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;

в) рекомендации в области бухгалтерского учета.»

Текст ПБУ 18, а также IAS 12 не содержит ответ на вопрос об учете и отражении в отчетности НДД.  

Международный Комитет по интерпретациям финансовой отчетности (IFRIC) отказался дать рекомендации по налогам, которые входят в сферу применения МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Согласно тексту Интерпретации AASB 1003 (п.4, п.BC11 и п.BC14): Международный Комитет по интерпретациям финансовой отчетности (IFRIC) отказался дать рекомендации по налогам, которые входят в сферу применения МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». Среди прочего, аргументация, которая сопровождала решение IFRIC, включала в себя следующее:

(a) «термин «налогооблагаемая прибыль» подразумевает понятие чистой, а не валовой суммы»; а также

(b) «поскольку налогооблагаемая прибыль не совпадает с прибылью по бухгалтерскому учету, налоги не должны основываться на цифре, которая точно отражает прибыль, которая находится в рамках [МСФО 12]. Последнее указывает также на требование, содержащееся в МСФО (IAS) 12, раскрывать объяснение взаимосвязи между налоговыми расходами и бухгалтерской прибылью».

Таким образом на настоящий момент времени отсутствует нормативное регулирование данного вопроса как в РСБУ, так и в МСФО, что требует разработки Рекомендации негосударственным субъектом регулирования бухгалтерского учета.

 

В соответствии с письмом Минфина РФ (департамент налоговой и таможенно-тарифной политики) от 23.07.2018 г. N 03-06-07-01/51399:

«…Президентом Российской Федерации подписан и обнародован 19.07.2018 Федеральный закон N 199-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации", предусматривающий в том числе введение с 1 января 2019 года нового режима налогообложения для нефтяного сектора - налога на дополнительный доход (далее - НДД), который будет осуществляться в тестовом режиме на отдельных участках недр, расположенных как в традиционных, так и в новых регионах нефтедобычи.

Режим НДД предполагает снижение суммарной величины налогов, зависящих от валовых показателей, то есть налога на добычу полезных ископаемых и вывозной таможенной пошлины на нефть, и введение налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья, величина которого зависит от величины расчетного денежного потока от деятельности по разработке отдельного участка недр с учетом сложившихся на мировых рынках цен на углеводородное сырье нефть и фактически понесенных и оплаченных капитальных и операционных затрат на его добычу.[СМА9] 

НДД учитывает экономику разработки месторождений углеводородного сырья за весь инвестиционный период в зависимости от доходности конкретного участка недр в отдельности. Данные изменения позволят перераспределить фискальную нагрузку и перенести основную ее часть на более поздние этапы разработки месторождений, то есть после выхода месторождения на проектную мощность, что создаст благоприятные условия для введения в разработку низкорентабельных месторождений углеводородного сырья, содержащих в том числе трудноизвлекаемые запасы.

В зависимости от результатов внедрения НДД при реализации пилотных проектов будут рассматриваться возможности его корректировки и расширения периметра применения.

В соответствии с бюджетным законодательством НДД зачисляется в федеральный бюджет по нормативу 100%. Данные поступления обеспечат финансирование социально-значимых программ в сферах образования, здравоохранения, пенсионного обеспечения, демографии.
 Заместитель директора Департамента                                       В.А.Прокаев. » 

ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Нефтяные компании сейчас платят налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) и экспортные пошлины. Эти налоги взимаются с выручки компаний. Реформа налога для нефтяных компаний предполагает частичную замену НДПИ новым налогом на добавленный доход. Ставка НДД составит 50%, а взимать его будут с дохода от продажи нефти за вычетом экспортной пошлины, сниженного НДПИ, расходов на добычу и транспортировку. Переход на эту систему носит добровольный характер.

Сформирован перечень пилотных проектов по НДД в Западной Сибири из 35 лицензионных участков, разрабатываемых «Роснефтью», ЛУКОЙЛом, «Газпром нефтью», «Сургутнефтегазом» и независимыми нефтяными компаниями.

15 из 35 пилотных проектов достались «Роснефти». Большинство из них находится в ХМАО, и только участки «Газпром нефти» — в Ямало-Ненецком автономном округе. Согласно письму Текслера, совокупный уровень добычи по участкам «Роснефти» в 2016 году составил 6,13 млн т, ЛУКОЙЛа (семь участков) — 2,73 млн т, «Сургутнефтегаза» (шесть участков) — 2,32 млн т, «Газпром нефти» (четыре участка) — 2,77 млн т. В эксперимент также попали один участок «РуссНефти» (добыча в 2016 году составила 0,067 млн т) и два участка независимых компаний с совокупным объемом добычи 0,74 млн т нефти.

Если эксперимент оправдает себя, то НДД будет понятным механизмом налогообложения по всей отрасли, позволяющим прогнозировать инвестиции в разного рода проекты, вне зависимости от региона и обводненности месторождения. Подробнее на РБК: https://www.rbc.ru/politics/23/11/2017/5a16ae6a9a79479caf12fb40


 

[СМА1] ст. 333.46 регламентирован порядок определения суммы доходов, а не другой величины.

Расчетная величина применяется, по нашему мнению, потому, что практически очень сложно определить сумму фактических доходов от продажи конкретного УВС, добытого на конкретном участке недр. По участку недр можно определить только фактический объем добычи. Поэтому расчетная выручка считается как фактический объем добычи на участке умноженный на среднюю цену УВС на рынке

[СМА2]Состав расходов в ст. 333.47 преимущественно пересекается с Гл 25 НК РФ. Таким образом, налогообложение НДД в части объекта налогообложения и порядка расчета преимущественно схоже с налогом на прибыль.

Налогом на прибыль организации также может облагаться не вся ее прибыль, например, часть деятельности, приносящей прибыль, может облагаться ЕНВД

[СМА3]Согласно ПБУ 10 расходы учитываются вне зависимости от их влияния на налогообложение. Поэтому такой аргумент для целей бухгалтерского учета не применим и должен быть исключен из текста.

НДД, по нашему мнению, принимается  в расходах по налогу на прибыль, скорее, для того, чтобы исключить элемент двойного налогообложения определенной части финансовых результатов организации.

[СМА4]Непонятно, что подразумевается под экономической увязкой налогов. 

То, что уплата одного налога заменяет уплату другого, не делает их аналогами: например, при уплате ЕНВД не уплачивается НДС - в отношении операций, осуществляемых в рамках "вмененной" деятельности, не платится налог на имущество в отношении имущества, используемого рпи осуществлении «вмененной» деятельности. Однако, не существует правил по учнету ЕНВД как НДС.

[СМА5]Соответствующие пояснения к отчетности могут значительно облегчить ее понимание. Это обстоятельство не должно служить препятствием для обоснованного признания в отчетности существующих активов и обязательств

[СМА6]С учетом этого абзаца становится совершенно непонятным наличие предыдущего абзаца, говорящего о затруднении понимания экономического смысла показателей отчетности.

При наличии ОНА по убытку НДД, в учете будет необходимо начислить ОНО по налогу на прибыль с суммы ОНА НДД.

[СМА7]Здесь точно речь идет о налоге на прибыль, а не о НДД?

[СМА8]Если сумма НДД и ОНА с убытка по НДД будут отражены в ОФР ниже «прибыли до налогообложения» и выше Налога на прибыль, то характер этого налога будет ясно представлен в ОФР в качестве влияющего и на налог на прибыль и на чистую прибыль организации. (см.пример в документе НДД – налог на прибыль)

[СМА9]Этот абзац показывает базовое различие между налогами, зависящими от валовых показателей (НДД и ЭП), и налогом, зависящим от результата деятельности - величины расчетного денежного потока от деятельности

13.11.2018, 11:44 | 95 просмотров | 53 загрузок

Категории: Другие документы БМЦ