15-08-17 Смирнова СА. - замечания по проекту ФСБУ "Учет аренды"

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ
РЕГУЛЯТОР БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА
«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ») 

 

ЗАМЕЧАНИЯ К ПРОЕКТУ ФСБУ «УЧЕТ АРЕНДЫ»,

ПОЛУЧЕННЫЕ ОТ СМИРНОВОЙ С.А.

 

На заседание РГ ФСБУ «Учет аренды»

от 25.08.2017 г.

Замечания к проекту ФСБУ «Аренда» Смирновой С.А.

1

2

3

4

5

№ п/п

Пункт

Имеющаяся редакция

Предлагаемая редакция

Обоснование и комментарии

1

П.2

2. Настоящий Стандарт применяется сторонами отдельных видов договоров аренды (субаренды) и договоров аренды (субаренды) отдельных видов имущества (в частности, проката, аренды транспортных средств, аренды зданий и сооружений, финансовой аренды (лизинга)), …..и т.д.

Аренда - Договор или часть договора, согласно которому(ой) передается право пользования активом (базовый актив) в течение определенного периода в обмен на возмещение.

Аренда классифицируется как финансовая аренда, если она подразумевает передачу практически всех рисков и выгод, связанных с владением базовым активом.

в тексте проекта ФСБУ «Учет аренды» не раскрываются понятия  «аренда», «финансовая аренда», «лизинг», но используются.

Логично обратиться к п.62 IFRS 16 и к Приложению А к IFRS16

 

 

П.2

Настоящий Стандарт применяется вне зависимости от наличия в договорах финансовой аренды (лизинга) и иных сходных договорах (в том числе заключенных до вступления в силу настоящего Стандарта) ….

 

Не предложены нормы о переходном периоде ни в п.2 , ни в конце ФСБУ

2

Раздел V.

 

Аренда классифицируется как операционная аренда, если она не подразумевает передачу практически всех рисков и выгод, связанных с владением базовым активом.

Не раскрыто понятие «операционной аренды», но есть соотв. Нормы в  п.62 IFRS 16

3

Не предус-мотрено

 

Аренда без права досрочного прекращения - аренда, досрочное прекращение которой возможно только в следующих случаях:

(a) при возникновении какого-либо маловероятного условного факта хозяйственной деятельности;

(b) с согласия арендодателя;

(c) если арендатор заключает новый договор аренды, предметом которого является тот же самый или эквивалентный актив, с тем же самым арендодателем;

(d) в случае уплаты арендатором такой дополнительной суммы, которая на дату начала арендных отношений позволяет обоснованно считать, что продолжение аренды гарантировано.

Логично учесть положения п.4 МСФО (IAS) 17 и ввести понятие и раздел «Аренда без права досрочного прекращения»

 

П.6

Стимулирующие платежи – платежи, осуществляемые арендодателем в пользу арендатора в связи с исполнением договора аренды, либо возмещение арендодателем расходов арендатора.

 

В п.9,39  упоминаются АРЕНДНЫЕ платежи. Или речь идет о некоем возмещении расходов? Каких? Скидки? Премии?

 

П.6

Текущая восстановительная стоимость предмета аренды – сумма денежных средств, которая должна была бы быть уплачена организацией в случае необходимости замены предмета аренды. При определении текущей восстановительной стоимости не учитывается износ и физическое состояние предмета аренды.

 

«Износ»-это что и как он соотносится с признанной амортизацией. В п.20 нет речи про ИЗНОС, но есть про амортизацию.

 

П.8

8. Классификация объектов учета аренды производится на более раннюю из двух дат: дату заключения договора аренды или дату принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды (далее – дата начала арендных отношений).

 

Логичнее было бы написать «на дату ПРИЗНАНИЯ обязательств», термин «ПРИНЯТИЯ»- не раскрыт.

 

 

П.8,п/п 2 п. 9

8. Классификация объектов учета аренды производится на более раннюю из двух дат: дату заключения договора аренды или дату принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды (далее – дата начала арендных отношений). …

9….    

2)      переменные платежи, зависящие от полученных в результате использования предмета аренды доходов или продукции, от индекса потребительских цен или иных показателей, определенные на дату, по состоянию на которую предмет аренды становится доступным для использования арендатором (далее – дата начала аренды);

 

1)            «ИЛИ» в п.8 объединяет оба термина (дата заключения договора и дату принятия обязательства) как дату начала арендных отношений?

или относится только к дате принятия обязательств ?

2)            Дата начала аренды и дата начала арендных отношений это равновеликие термины? Если «ДА», то необходимо везде упорядочить применение только одного термина,если «НЕТ», то в чем их отличие?

3)            Если дата начала аренды это момент доступности объекта арендатору, то это совсем иное, нежели принятие на себя обязательств.

4)            Резюме: некое противоречие не способствует восприятию.

4

П.10

10. Срок аренды начинается с даты начала аренды и определяется исходя из совокупности факторов, в частности:

сроков и условий, установленных договором аренды (включая периоды, не предусматривающие арендных платежей);

возможности и намерения продлевать или сокращать сроки, установленные договором аренды, когда затраты, связанные с такими изменениями, не являются существенными.…

Дата начала арендных отношений -  Более ранняя из даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами на себя обязательств в отношении основных условий аренды.

 

Дата начала аренды-Дата, на которую арендодатель делает базовый актив доступным для использования арендатором.

В проекте присутствует оговорка на «дату начала аренды», при этом,

ü  в п.8-этот термин раскрыт как дата принятия на себя сторонами обязательств,

ü  Но в п.10-дата может быть квалифицирована и по второму событию, ФХЖ: как дата заключения договора.

Логично обратиться к  Приложению А к IFRS16, в т.ч и толкованию в нем  термина «дата начала арендных отношений»

5

П.17

17.  Приведенная стоимость арендных платежей определяется путем дисконтирования суммы арендных платежей с применением подразумеваемой в договоре аренды процентной ставки, если такая ставка очевидно определяется. В случае, когда указанная ставка не определяется очевидно, применяется ставка привлечения заемных средств арендатором.

 

проект ФСБУ не содержит каких-либо оговорок или рекомендаций по осуществлению расчетов по дисконтированию. При этом, на практике, возникают вопросы о возникновении «вылезающих» разниц (ниже приведены примеры)*).

Логично было бы в Приложениях к проекту ФСБУ привести минимум 4-5 примеров по дисконтированию, в т.ч.  при обычном и обратном аннуитетах, и оговорить в  п.17 такой момент как «подбор ставки», чтобы свести «вылезшие» разницы к минимуму.

 

П.15

15.  Право пользования активом принимается к бухгалтерскому учету по фактической стоимости.

В ФСБУ «ОС» Минфин требовал применение термина «первоначальная стоимость»(п.12), а не «фактическая стоимость».

Что предлагает IFRS16:

В первоисточнике:

23 At the commencement date, a lessee shall measure the right-of-use asset

AT COST.

В принятом Минфином РФ переводе:

23 На дату начала аренды арендатор должен оценивать актив в форме права пользования ПО ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ.

 

 Второй момент: ОС-«признаются», а право пользования Активом»-принимается ?

 

П.37

37.  Первоначальная стоимость чистой инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду определяется путем дисконтирования валовой стоимости аренды с использованием подразумеваемой в договоре аренды процентной ставки. …

Стоимость чистой инвестиции в неоперационную (финансовую) аренду проверяется на обесценение …

Не раскрыто понятие термина «чистая инвестиция». Попытка раскрытия понятия приведено в п.41, но до него  еще нужно «дочитаться».

Если  вводить этот термин, то нужно тогда говорить и о валовых инвестициях, можно обратиться к нормам Приложения А к IFRS16:

 

Чистые инвестиции в аренду - валовые инвестиции в аренду, дисконтированные с использованием процентной ставки, заложенной в договоре аренды.

 

Раздел 7

VII. Особенности отражения объектов учета аренды по справедливой стоимости

Опять противостояние между рыночной стоимостью и справедливой….

*)

Алгоритм дисконтирования с использованием расчетной процентной ставки, которая исчисляется автоматически  по функции, заложенной в EXEL («ВСД» с периодом охвата данных по графе "Денежные потоки")

Если подойти к расчетам с несколько иной стороны, и вовлечь в расчеты информацию о денежных потоках,  то  изменится не только коэффициент дисконтирования, но и результат.

Данный алгоритм актуален, когда в базе расчетов должна быть учтена справедливая стоимость актива.

Условно.В договоре аренды, предусматривающем переход права собственности, указана справедливая стоимость или рыночная цена арендуемого объекта -1 000 000 руб., срок аренды-3 года, с поквартальной уплатой арендных платежей в сумме  100  000 руб. Общая сумма арендных платежей составляет 1 200 000 руб.

Срок полезного использования оборудования в соответствии с Классификацией- 5 лет.  На конец аренды должна быть остаточная стоимость актива в оценке 400 т.р.                                                                                

 

A

В

С

D

1

дата

Справедл. стоимость

выплаты

денежные потоки

2

02.01.2017

 

 

 

3

30.03.2017

1 000 000,00 

100 000,00 

+900 000р.

4

30.06.2017

 

100 000,00 

-100 000р.

5

30.09.2017

 

100 000,00 

-100 000р.

6

30.12.2017

 

100 000,00 

-100 000р.

7

30.03.2018

 

100 000,00 

-100 000р.

8

30.06.2018

 

100 000,00 

-100 000р.

9

30.09.2018

 

100 000,00 

-100 000р.

10

30.12.2018

 

100 000,00 

-100 000р.

11

30.03.2019

 

100 000,00 

-100 000р.

12

30.06.2019

 

100 000,00 

-100 000р.

13

30.09.2019

 

100 000,00 

-100 000р.

14

30.12.2019

 

100 000,00 

-100 000р.

15

Остат.Стои-ть актива на конец аренды

400 000,00

 

-400 000р.

16

ВСЕГО

 

1200000,00 

-600000р.

17

расчетная процентная ставка, исчисленная по функции, именуемой в EXEL «ВСД»*) с периодом охвата данных по графе "Денежные потоки"

10,8213912717910%

*)=ВСД(D3:D16; 0,15), где D4-начало периода охвата, D16-конец периода, 0,15-закладываемая в расчет функции примерная процентная ставка (она может быть заложена любой, т.к. итоговая ставка будет исчислена по этой функции автоматически)                                         

дата

платеж

процентный расход(10,8213912717910% /4 х на остаток обязательства)

Уменьше-ние обяза-тельства

Остаток арендного обязательства

02.01.2017

 

1 000 000,00р.

30.03.2017

100 000,00 

27 053,48р.

72946,52р.

927 053,48р.

30.06.2017

100 000,00 

25 080,02р.

74919,98р.

852 133,50р.

30.09.2017

100 000,00 

23 053,18р.

76946,82р.

775 186,67р.

30.12.2017

100 000,00 

20 971,50р.

79028,50р.

696 158,17р.

30.03.2018

100 000,00 

18 833,50р.

81166,50р.

614 991,67р.

30.06.2018

100 000,00 

16 637,66р.

83362,34р.

531 629,33р.

30.09.2018

100 000,00 

14 382,42р.

85617,58р.

446 011,76р.

30.12.2018

100 000,00 

12 066,17р.

87933,83р.

358 077,93р.

30.03.2019

100 000,00 

9 687,25р.

90312,75р.

267 765,18р.

30.06.2019

100 000,00 

7 243,98р.

92756,02р.

175 009,16р.

30.09.2019

100 000,00 

2 509,37р.

97490,63р.

77 518,53р.

30.12.2019

100 000,00 

2 097,15р.

77518,53р.

-20 384,32р.

ВСЕГО

1200 000

179 615,68р.

1000000р.

 

Что получим в итоге? При погашении арендного обязательства образуется разница в 20 384,32 руб.  По всей вероятности и в этом случае придется применить метод подбора ставки (изменив ее со значения 10,8213912717910%… до уровня 11,6915%).

 

АЛГОРИТМ дисконтирования с использованием ОБРАТНОЙ ФОРМУЛЫ  дисконтирования одного арендного платежа (формула определения процентной ставки)

 Для расчетов обратимся к формуле, предложенной в п.2 Приложения к ФСБУ «Учет аренды»:

           R = ( (Н/П)1/Т – 1)·100%, где:

R – Годовая процентная ставка;

Н – номинальная величина арендного платежа (денежная сумма, подлежащая выплате или получению);

П – приведенная стоимость арендного платежа;

Т – количество лет (в том числе, дробное) до момента осуществления (получения) платежа,

ВНИМАНИЕ:  1 / Т = это показатель извлечение корня.

Пример 17

Вначале найдем расчетную ставку дисконтирования, при этом используя следующие данные:

-справедливая стоимость актива- 1 миллион рублей,

-совокупность аннуитетных платежей- 1, 4 миллиона рублей,

-срок аренды-3 года

Что получим в итоге, постепенно заполняя формулу:

                        3 ______

(Н/П)1/Т – 1=  1,4 /1)    - 1  = 0,11868894

 Это - примерная ставка дисконтирования, и она  может привести к появлению разницы между:

  • совокупной суммой подлежащих уплате арендных платежей
  • и суммами погашения арендного обязательства и финансовыми расходами (для квартала ставка будет равна 0,11868894 : 4 =0,029672235=2,9672235%

дата

Платеж по графику (без НДС)

процентный расход

(2,9672235% умнож. на остаток обязатель-

ства на предыдущую дату)

Уменьше-

ние обяза-тельства

(гр.2 –гр.3)

Остаток арендного обязательства (гр.5 на предыдущую дату минус гр.4 текущего периода) без учета НДС

Графа 1

Графа 2

Графа 3

Графа 4

Графа 5

02.01.2017

 

 

 

1000000,00р.

30.03.2017

100 000

29 672,24р.

70 327,77р.

929 672,24р.

30.06.2017

100 000

27 585,45р.

72 414,55р.

857 257,69р.

30.09.2017

100 000

25 436,75р.

74 563,25р.

782 694,44р.

30.12.2017

100 000

23 224,29р.

76 775,71р.

705 918,73р.

30.03.2018

100 000

20 946,19р.

79 053,81р.

626 864,92р.

30.06.2018

100 000

18 600,48р.

81 399,52р.

545 465,40р.

30.09.2018

100 000

16 185,18р.

83 814,82р.

461 650,58р.

30.12.2018

100 000

13 698,20р.

86 301,80р.

375 348,78р.

30.03.2019

100 000

11 137,44р.

88 862,56р.

286 486,22р.

30.06.2019

100 000

8 500,69р.

91 499,31р.

194 986,91р.

30.09.2019

100 000

5 785,70р.

94 214,30р.

100 772,61р.

30.12.2019

100 000

2 990,15р.

97 009,85р.

3 762,75р.

ВСЕГО

1200000

203 762,75р.

996237,25р.

-3 762,75р.

 

 

 

С.А.Смирнова, к.э.н., налог. консультант 1 катег., аудитор с 1995г., klinok77@mail.ru

15.08.2017, 14:11 | 187 просмотров | 53 загрузок | 0 комментариев

Категории: Замечания по проекту ФСБУ "Аренда"


Комментарии

Комментарии могут оставлять только зарегистрированные пользователи!

Войти на сайт или зарегистрироваться, если Вы впервые на сайте.