Замечания и предложения БМЦ по проекту ФСБУ 10/2025 «Расходы»

№ п/п

Абзац, подпункт, пункт, раздел проекта

Содержание замечания (предлагаемая редакция)

Обоснование

1. Настоящий Стандарт устанавливает требования к формированию информации о расходах экономических субъектов (за исключением некоммерческих организаций) в бухгалтерском учете.

Некоммерческие организации, за исключением организаций бюджетной сферы, формируют информацию о расходах от предпринимательской и иной деятельности в бухгалтерском учете с учетом положений настоящего Стандарта.

Пункт 1 изложить в следующей редакции:

Настоящий Стандарт устанавливает требования к формированию информации о расходах экономических субъектов (за исключением организаций бюджетной сферы).

Второй абзац пункта противоречит первому. Слова «и иной деятельности» означают применение Стандарта ко всем без исключения расходам некоммерческой организации, так как любые расходы обусловлены деятельностью некоммерческой организации. В этой связи слова в первом абзаце «за исключением некоммерческих организаций» заведомо не имеют смысла.

3. Бухгалтерский учет расходов по договорам страхования ведется в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности МСФО (IFRS) 17 «Договоры страхования», введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 апреля 2021 г. № 65н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 21 мая 2021 г., регистрационный № 63562).

В пункте 3 слова «в соответствии с Международным стандартом» заменить словами «страховщиками с учетом положений Международного стандарта».

МСФО (IFRS) 17 распространяется только на страховщиков, но не применяется страхователями, выгодоприобретателями и застрахованными лицами. Кроме того даже применительно к страховщикам стандарт регулирует лишь отдельные виды их расходов, связанные с получением выручки по договорам страхования, но большую часть расходов не регулирует.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

Пункт исключить либо изложить в следующей редакции:

5. В связи с несоответствием определению расходов, установленному пунктом 4 настоящего Стандарта, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

а) обусловленное признанием (увеличением стоимости) других активов или погашением (уменьшением величины) обязательств в эквивалентной сумме;

б) в пользу учредителей (участников, акционеров, собственников).

Пункт противоречит другим стандартам и другим пунктам Проекта (п.4 и п.12).

Пункт сформулирован как перечень исключений из определения расходов в предыдущем пункте 4. Но таких исключений не может быть по определению. Если выбытие актива не привело к признанию другого актива или списанию обязательства в эквивалентной сумме, то такое выбытие приводит к уменьшению капитала и поэтому должно безусловно признаваться расходом. Это базовое правило. Из него есть только одно исключение: выбытие активов учредителям (участникам, акционерам, собственникам). Это исключение и так уже покрыто определением расходов в пункте 4. Других исключений не существует. Но здесь они перечислены, что приводит к коллизиям (см. ниже).

Выборка позиций перечня выглядит странной. Если пытаться сделать этот перечень полным, то он должен содержать до сотни позиций, что бессмысленно. Если же прописать в этом пункте общий принцип, то он должен состоять из двух подпунктов (см. предложение новой редакции).

С такими двумя подпунктами данный пункт имел бы смысл. Но здесь видится избыточность с учётом того, что этот смысл уже заложен в пункте 4 в определении расходов.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

в связи с осуществлением капитальных вложений;

…

Второй абзац пункта 5 исключить.

Если выбытие актива связано с осуществлением капитальных вложений, это не значит, что такое выбытие не должно признаваться расходом. В ФСБУ 26/2020 в пунктах 6 и 17.3 прописаны другие критерии. Если эти критерии не выполняются, то выбытие активов в связи с осуществлением капитальных вложений ДОЛЖНО признаваться расходом. Данный абзац противоречит пунктам 6, 9, 10, 12, 13, 16, 17, 17.3, 17.5, 17.6, 19, 21, 22 ФСБУ 26/2020.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

в связи с осуществлением финансовых вложений;

…

Третий абзац пункта 5 исключить.

Связь выбытия активов с осуществлением финансовых вложений сама по себе не является критерием признания / непризнания расхода. В ПБУ19/02 предусмотрены другие критерии, и в ряде случаев предписывается признавать расходами выбытие активов, несмотря на то, что они связаны с осуществлением финансовых вложений. Данный абзац противоречит ПБУ19/02.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

в связи с приобретением (созданием) запасов;

…

Четвертый абзац пункта 5 исключить.

Связь выбытия активов с приобретением (созданием) запасов сама по себе не является критерием признания / непризнания расхода. В ФСБУ 5/2019 предусмотрены другие критерии, и в ряде случаев предписывается признавать расходами выбытие активов, несмотря на то, что они связаны с приобретением (созданием) запасов. Данный абзац противоречит ФСБУ 5/2019.

Также абзац четвертый пункта 5 противоречит подпункту «а» пункта 12 проекта, где сказано, что расходы, понесённые в связи с производством продукции, являются расходами по обычным видам деятельности, тогда как здесь утверждается, что выбытие активов в связи с созданием запасов расходом не является. При этом фраза «Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом» вызывает недоумение: зачем заявлять о том, что что-то не признаётся расходом, если далее в Стандарте говорится, что это расходом признаётся, причём не в специальных условиях, а в общем случае.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

по договорам комиссии, поручения, агентским договорам в пользу комитента, доверителя, принципала;

…

Пятый абзац пункта 5 исключить.

Факт того, что актив выбыл по договору комиссии, поручения, агентским договорам в пользу комитента, доверителя, принципала, не является сам по себе основанием для непризнания расхода. Условиями договора могут быть предусмотрены компенсации комиссионером комитенту, например, если товар не реализован в течение долгого времени. Когда комиссионер выплачивает в пользу комитента такую компенсацию, у него выбывает актив, и это выбытие ДОЛЖНО признаваться расходом.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг (далее совместно – продукция), иного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации;

в виде аванса;

в виде задатка;

…

Абзацы 6 – 8 пункта 5 исключить.

Указание о непризнании расходом выбытия активов «в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, …, иного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации» делает акцент на предварительной оплате, который усиливается следующими абзацами «в виде аванса» и «в виде задатка». Такие формулировки приводят к неадекватному выводу о том, что впоследствии при фактическом получении оплаченной ранее продукции, товаров, иного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации расход должен быть признан. Но расход не должен признаваться ни при предварительной оплате, ни впоследствии при погашении контрагентом авансовой дебиторской задолженности (это тоже выбытие актива), за исключением случаев, когда предварительно были оплачены работы и услуги, не включаемые в стоимость других активов и не являющиеся погашением ранее признанных обязательств. Выбытие активов при приобретении продукции, товаров, иного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации не должно признаваться расходом в любом случае, независимо от того, в какой момент приобретённые активы оплачиваются – до их получения, в моментах их получения или после их получения.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

в залог, если договором предусмотрена передача залогодержателю заложенного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации;

…

Девятый (предпоследний) абзац пункта 5 исключить.

Неясна цель установления условия о том, что при выбытии активов в залог должна обязательно предусматриваться договором передача залогодержателю заложенного имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации. Из такой формулировки можно предположить, что если актив передаётся в залог не на основе условий договора, а на основе прямого действия положений законодательства, то такая передача активов в залог должна признаваться расходом.

5. Если иное не предусмотрено настоящим Стандартом, расходами экономического субъекта не признается выбытие активов:

…

в погашение кредита, займа, полученных экономическим субъектом.

Десятый (последний) абзац пункта 5 исключить.

Непонятно почему из всего многообразия обязательств в данном списке упомянуто выбытие активов ТОЛЬКО в погашение кредита, займа. Чем данный вид обязательств настолько уникален, чтобы служить критерием признания / непризнания расхода? Из такой формулировки можно предположить, что выбытие активов в погашение кредиторской задолженности поставщиков и подрядчиков, налоговой задолженности, обязательства перед персоналом по оплате труда и всех других обязательств должно признаваться расходом.

6. Расходы экономического субъекта подразделяются на включаемые и не включаемые в чистую прибыль (убыток) этого субъекта.

Пункт 6 исключить либо изложить в следующей редакции:

6. Расходы коммерческой организации включаются в чистую прибыль (убыток) этой организации, если иное не предусмотрено другими федеральными стандартами.

Во всех случаях, когда другие федеральные стандарты предусматривают отражение каких-либо сумм в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), используются такие формулировки, из которых чётко следует, что такое отражение не является признанием расходов, а расходы признаются ТОЛЬКО в составе прибыли (убытка).

(см. п.19,20 ФСБУ 6/2020, п.24,25 ФСБУ 14/2022, п.13,14,14.1,19 ПБУ 3/2006)

Если речь идёт о признании таких сумм в соответствии с МСФО (в связи с отсутствием регулирования в ФСБУ на основании пункта 7.1 ПБУ 1/2008), то в МСФО для их обозначения используется понятие «доход», но никогда не используется понятие «расход». Во всех таких случаях речь идёт о переоценках активов или обязательств, при этом понятием «доход» обозначаются как положительные, так и отрицательные переоценки. В этой связи формулировка о подразделении доходов в пункте 5 ФСБУ 9/2025 корректна, но её зеркальное повторение в данном Проекте применительно к расходам некорректно, так как ни ФСБУ, ни МСФО не предусматривают признание каких-либо расходов в составе совокупного финансового результата за рамками прибыли (убытка).

Кроме того, пункт применим в общем случае только коммерческими организациями. Другие экономические субъекты, в частности, некоммерческие организации, могут применить его только в том случае, если они формируют в своей бухгалтерской отчётности показатель «чистая прибыль (убыток).

В связи с тем, что данный пункт ограничивается исключительно отсылкой на другие стандарты и не несёт смысловой нагрузки, его целесообразно исключить как избыточный.

7. Расходы, включаемые в чистую прибыль (убыток), подразделяются на:

а) расходы по обычным видам деятельности;

б) расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности.

Пункт 7 исключить либо изложить в следующей редакции:

7. Расходы, включаемые в чистую прибыль (убыток), подразделяются на:

а)  расходы, включаемые в прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения;

б)  относящийся к продолжающейся деятельности расход по налогу на прибыль;

в)  расходы, включаемые в прибыль (убыток) от прекращаемой деятельности (в том числе расход по относящемуся к ней налогу на прибыль).

Приведенная в пункте классификация расходов не согласуется со структурой финансовых результатов, предусмотренной ФСБУ 4, согласно которому (п.27) расходы, включаемые в чистую прибыль (убыток), должны подразделяться на 1) расходы, включаемые в прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения; 2) относящийся к продолжающейся деятельности расход по налогу на прибыль; 3) расходы, включаемые в прибыль (убыток) от прекращаемой деятельности (в том числе расход по относящемуся к ней налогу на прибыль).

Это классификация доходов и расходов, включаемых в чистую прибыль (убыток), которая уже предусмотрена ФСБУ 4/2023. ФСБУ 10 не может отступать от этой классификации. Иначе он противоречит ФСБУ 4/2023.

Отнесение расходов к прекращаемой деятельности производится независимо от того, относится ли прекращаемая деятельность к обычным видам деятельности экономического субъекта, и независимо от того, является ли прекращаемая деятельность предметом деятельности экономического субъекта. В этом отношении пункт 7 проекта противоречит не только ФСБУ 4, но и ПБУ 16.

То же самое касается расхода по налогу на прибыль. Этот расход ни в какой части не включается ни в валовую прибыль (убыток), ни в прибыль (убыток) от продаж, не в прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения. Решение этого вопроса не зависит от того, относится ли расход по налогу на прибыль к обычным видам деятельности, и от того, относится ли он к предмету деятельности экономического субъекта. В этом отношении пункт 7 Проекта противоречит не только ФСБУ 4, но и ПБУ 18.

Кроме того пункт 7 противоречит пункту 12 Проекта, где критерием подразделения расходов является предмет деятельности экономического субъекта, а не обычный вид деятельности. Очевидно, что понятия «предмет деятельности» и «обычный вид деятельности» не являются эквивалентами. Экономический субъект придёт к разным выводам в зависимости от того, будет ли он решать вопрос подразделения расходов по критерию «обычный / необычный вид деятельности», или по критерию «предмет / не предмет деятельности».

7. Расходы, включаемые в чистую прибыль (убыток), подразделяются на:

а) расходы по обычным видам деятельности;

б) расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности.

С учетом предыдущего замечания дополнить новым пунктом (вместо имеющегося пункта 8) либо включить в пункт 7 положение следующего содержания:

Расходы, включаемые в прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения подразделяются на:

а)  операционные расходы;

б)  расходы, связанные с осуществлением инвестиций;

в)  расходы, связанные с привлечением финансирования.

Операционные расходы включаются в прибыль (убыток) от продаж.

Расходы, связанные с осуществлением инвестиций, включаются в прибыль (убыток) до финансирования и налогообложения за рамками прибыли (убытка) от продаж.

Расходы, связанные с привлечением финансирования, включаются в прибыль (убыток) от продолжающейся деятельности до налогообложения за рамками прибыли (убытка) до финансирования и налогообложения.

Пункт 7 Проекта фактически требует от экономического субъекта делать ненужную работу: классифицировать расходы по категориям, которые в отчётности не представляются, то есть, формировать информацию, которая до пользователей отчётности всё равно не дойдёт и соответственно не повлияет на их решения.

В формулировке пункта 7 видится попытка сделать нечто зеркальное ФСБУ 9, в котором выручка обособляется от остальных доходов. Такая попытка заведомо бессмысленна, так как в данном вопросе симметрии нет и даже теоретически не может быть.

ФСБУ 9 в отличие от ФСБУ 10 обособляет выручку от всех остальных доходов, то есть по сути требует её обособленного учёта, но не устанавливает каких-либо классификаций доходов. Обособление выручки от остальных доходов необходимо не в связи с вопросами классификации, а потому что для признания и оценки выручки установлены специальные правила, принципиально отличающийся от правил для других доходов. В общем случае за рамками выручки доход признаётся тогда, когда увеличился актив или уменьшилось обязательство. Доход признаётся в той сумме, на которую увеличился актив или уменьшилась обязательство. В стандартах устанавливаются правила для признания и оценки активов и обязательств, тогда как признание и оценка доходов является производным от применения правил учета активов и обязательств. Но в отношении выручки сделано исключение. Здесь используется обратная презумпция. Правила признания и оценки устанавливаются именно для выручки самой по себе. Признание изменений в активах и обязательствах является производным от применения правил признания и оценки выручки.

Именно поэтому в МСФО есть отдельный стандарт по выручке, но нет стандартов по другим доходам. В IFRS 15 предусмотрено признание более десятка различных активов и обязательств, вытекающих из применения правил признания и оценки выручки и не регулируемых другими МСФО. Что касается тех активов, которые регулируются другими МСФО, то для них сделаны специальные исключения. Например, параграф 2.1 IFRS 9 предусматривает исключение из применения правил признания и оценки такого финансового инструмента как дебиторская задолженность, когда она является производной от признания и оценки выручки.

Среди расходов нет ничего похожего на выручку. Нет ни одного вида расхода, для которого даже теоретически можно было бы определить самостоятельные независимые правила признания и оценки, являющиеся первичными по отношению к соответствующим уменьшениям активов или увеличениям обязательств. Все без исключения расходы признаются тогда, когда списываются (уменьшаются в стоимости) соответствующие активы или признаются (увеличиваются в стоимости) соответствующие обязательства. И все без исключения расходы оцениваются в той сумме, на которую списываются (уменьшаются в стоимости) соответствующие активы или признаются (увеличиваются в стоимости) соответствующие обязательства. Поэтому в отношении расходов не может быть самостоятельных правил признания и оценки вне привязки к правилам учёта активов обязательств.

Именно поэтому в МСФО не существует стандарта, посвящённого специально какому-либо виду расхода, который можно было бы считать зеркальным аналогом выручки.

Таким образом, обособление выручки от остальных доходов в ФСБУ 9 не имеет отношения к вопросу классификации доходов. Если какой-то доход не является выручкой, это не значит, что он не относится к операционной деятельности и не должен включаться в прибыль (убыток) от продаж. Например, доход, предусмотренный пунктом 34 ФСБУ 5/2019 «Запасы», должен включаться в прибыль (убыток) от продаж, несмотря на то, что он не является выручкой. Таких примеров можно привести множество.

Соответственно, классификация расходов, включаемых в чистую прибыль (убыток), не может базироваться на идее создания некой симметричной конструкции по отношению к обособлению выручки. Классификация расходов должна соответствовать структуре отчёта финансовых результатов, предусмотренной ФСБУ 4/2023 (см. слева).

С такой классификацией данный пункт имел бы смысл. Но здесь видится избыточность с учётом того, что структура финансовых результатов уже изложена в ФСБУ 4. Тем не менее, если подразделение доходов и расходов на включаемые и не включаемые в чистую прибыль (убыток) не рассматривается как избыточное, то логично было бы закончить эту классификацию в соответствии со всеми итоговыми показателями финансовых результатов, предусмотренными в п.27 ФСБУ 4/2023, не ограничиваясь чистой прибылью (убытком).

При этом с целью проведения Проекта в соответствии с требованиями пунктов 1 и 4 статьи 20 Федерального закона «О бухгалтерском учете» следует ориентироваться на классификацию финансовых результатов, широко используемую в международной практике бухгалтерского учёта, с формализацией операционной, инвестиционной и финансовой категорий и введением промежуточного итога «прибыль (убыток) до финансирования и налогообложения» (в этой части целесообразно дополнить п.27 ФСБУ 4/2023 в рамках проекта изменений в тот стандарт).

8. Случаи, когда расходы экономического субъекта не включаются в чистую прибыль (убыток), определяются настоящим Стандартом и другими федеральными стандартами бухгалтерского учета, принятыми в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» (далее – федеральные стандарты). Информация о расходах, не включаемых в чистую прибыль (убыток), формируется в бухгалтерском учете в соответствии с другими федеральными стандартами.

Пункт 8 исключить

(заменить пунктом из предыдущего предложения)

Проект не определяет случаи, когда расходы экономического субъекта не включаются в чистую прибыль (убыток). Другими федеральными стандартами такие случаи также не определяются (см. обоснование к пункту 6 Проекта). Во всех случаях, когда другие федеральные стандарты предусматривают отражение каких-либо сумм в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), используются такие формулировки, из которых чётко следует, что такое отражение не является признанием расходов, а расходы признаются только в составе прибыли (убытка).

9. Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от формы осуществления расхода (денежной, натуральной, иной), а также порядка признания расходов для целей налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и целей раздельного учета затрат и финансовых результатов.

В пункте 9 слова «формы осуществления расхода (денежной, натуральной, иной), а также» исключить.

Форма осуществления расхода (денежная, натуральная, иная) является обстоятельством, которое играет важную, иногда решающую, роль в вопросах признания и оценки расходов. Множество положений других ФСБУ предусматривает зависимость порядка признания расходов от формы их осуществления.

10. Расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором они понесены, независимо от фактического выбытия активов в оплату этих расходов и вида таких активов.

Пункт 10 исключить либо изложить в следующей редакции:

10. Расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором произошло фактическое выбытие (уменьшение стоимости) активов и (или) возникновение (увеличение величины) обязательств.

Пункт противоречит определению расходов в пункте 4 Проекта и положениям пунктов 13, 14, 16, 17, 19, 19.1 Проекта.

Также пункт противоречит фактически всем положением других ФСБУ, в которых предусматривается признание расходов, так как другие ФСБУ предусматривают признание расходов именно в том отчётном периоде, в котором произошло фактическое выбытие активов.

11. Экономический субъект, который вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (далее – упрощенный учет), имеет право признавать в бухгалтерском учете расходы по мере выбытия активов в оплату этих расходов в случае, когда в соответствии с Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 9/2025 «Доходы», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 мая 2025 г. № 56н (далее – ФСБУ 9/2025), такой экономический субъект признает выручку по мере получения активов от контрагентов.

Пункт 11 исключить либо изложить в следующей редакции:

11. Экономический субъект, который вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (далее – упрощенный учет), имеет право признавать в бухгалтерском учете расходы, связанные с уплатой денег другим лицам, по мере такой уплаты, без учета соответствующей кредиторской или дебиторской задолженности, при условии, что аналогичная учётная политика применяется им в отношении учёта доходов.

В имеющейся формулировке данный пункт не содержит упрощения, так как ЛЮБОЙ экономический субъект и так должен признавать расходы по мере выбытия активов. Формулировка «выбытие активов в оплату расходов» представляет собой оксюморон, так как расходом по определению признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (см. п.4). Поэтому расход заведомо не может «оплачиваться выбытием» какого-то ещё другого актива.

По-видимому, здесь имеется в виду возможность применения так называемого «кассового метода», который по существу представляет собой возможность отказаться от признания в бухгалтерском учёте такого обязательства как кредиторская задолженность и такого актива как дебиторская задолженность (т.е. в данном случае – выданных авансов). Это существо должно быть чётко изложено в пункте.

Ссылка на ФСБУ 9 в данном случае некорректна по той же причине, так как использованная в пункте 15 ФСБУ 9 фраза «по мере получения активов от контрагентов» требует уточнения. Дебиторская задолженность и не предъявленная к оплате начисленная выручка – это тоже активы в соответствии с тем же ФСБУ 9 и другими ФСБУ. Поэтому ЛЮБОЙ экономический субъект признаёт выручку по мере получения активов от контрагентов, если понимать термин «актив» в том смысле, как он используется в бухгалтерском учёте, т.е. в том числе дебиторскую задолженность или не предъявленную к оплате начисленную выручку. Это наглядно видно, если дебиторская задолженность оформляется векселем, тогда имеет место передача актива в явном виде в форме векселя. Безвексельное оформление дебиторской задолженности не отменяет её экономическую сущность как актива. Если же в данном случае для таких активов, как дебиторская задолженность и не предъявленная к оплате начисленная выручка, делается специальное исключение, то оно должно быть прямо указано в Стандарте.

Кроме того, эта норма не может касаться любых расходов. Она применима только к расходам, связанным с уплатой денег другим лицам. Очевидно, что она не применима к любым уменьшениям оценки активов или к признанию любых обязательств помимо кредиторской задолженности контрагентов.

Также данная норма не применима к неденежным обменам, так как возникнет неопределённость субъективной трактовки, какой из двух передаваемых предметов считать оплатой, а какой оплачиваемым. В зависимости от этой субъективной трактовки, для которой нет никаких критериев, оплатой может считаться произвольно любое из двух событий – как передача неденежного предмета контрагенту, так и получение от него неденежного предмета.

II. Расходы по обычным видам деятельности

Заменить название Главы II на «Операционные расходы»

Проект не содержит ни прямых указаний, ни каких-либо косвенных намёков на то, каким образом понятия «расходы по обычным видам деятельности» согласуется с показателями отчёта о финансовых результатах.

На практике понятие «расходы по обычным видам деятельности» принято ассоциировать со статьями, включаемыми в показатель, именуемый «Прибыль (убыток) от продаж», который является российским аналогом распространённого в международной практике и закреплённого в международных стандартах показателя «Операционная прибыль (убыток)». Однако в Проекте большая часть расходов, которые должны включаться в прибыль (убыток) от продаж, перечислены в пункте 19 Проекта (в подпунктах «г» – «л») как расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности. Из этого следует, что в проекте под «расходами от обычных видов деятельности» понимается некая более узкая категория, чем расходы, включаемые в прибыль (убыток) от продаж.

Можно было бы предположить, что под этим термином понимаются расходы, включаемые в валовую прибыль (убыток), то есть «Себестоимость продаж». Однако упоминание в подпункте «д» пункта 12 управленческих и коммерческих расходов, которые не включаются в себестоимость продаж, свидетельствует о том, что понятие расходы по обычным видам деятельности в проекте не эквивалентно расходам, включаемым валовую прибыль (убыток). Таким образом используемое в проекте понятие «расходы по обычным видам деятельности» ни по какому варианту невозможно соотнести с группировкой показателей доходов и расходов в отчете о финансовых результатах, предусмотренной ФСБУ 4/2023.

Положения второй и третьей главы Проекта фактически требуют от экономических субъектов создать некий параллельный учёт расходов, не имеющий ничего общего с формированием информации о расходах экономического субъекта с целью её представления в бухгалтерской отчётности, с требованиями ФСБУ 4 к структурированию расходов, их представлению в отчёте о финансовых результатах, формированию итоговых показателей этого отчета, с требованиями других ФСБУ, предусматривающих признание расходов.

При этом используется противоречивая и двусмысленная терминология без учёта сложившейся практики употребления терминов.

12. Для целей бухгалтерского учета расходами по обычным видам деятельности являются:

…

Изложить первый абзац пункта 12 в следующей редакции:

12. Для целей бухгалтерского учета операционными расходами считаются расходы, не связанные с осуществлением инвестиций и привлечениями финансирования. Примерами таких расходов в частности являются:

…

Пункт противоречит сам себе. В начале пункта (как и в названии главы II) признаком обособления расходов является отнесение их к «обычным видам деятельности» экономического субъекта. Однако далее в подпунктах «б» – «г» критерием обособления расходов является отнесение их к «предмету деятельности» экономического субъекта. Понятия «обычный вид деятельности» и «предмет деятельности» не являются эквивалентами. Экономический субъект придёт к разным выводам в зависимости от того, будет ли он решать вопрос подразделения расходов по общей норме пункта 12 «обычный / необычный вид деятельности», или по критериям подпунктов «б» – «г» «предмет / не предмет деятельности».

При этом в обоих случаях получившаяся классификация расходов не согласуется со структурой финансовых результатов, предусмотренной ФСБУ 4/2023.

В целях проведения Проекта в соответствии с требованиями пунктов 1 и 4 статьи 20 Федерального закона «О бухгалтерском учете» следует использовать широко применяемое в международной практике бухгалтерского учёта и понятное всем пользователям бухгалтерской отчетности понятие операционных расходов.

12. …

а) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с производством и продажей продукции, продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

б) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением за плату прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

в) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с осуществлением финансовых вложений, включая участие в уставных капиталах других организаций, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

г) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением во временное пользование имущества по договору аренды (субаренды), а также иным договорам, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом за плату арендатору, лизингодателю, пользователю, иному лицу имущества во временное пользование (далее – договор аренды), в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

д) понесенные экономическим субъектом управленческие, коммерческие и иные расходы, которые не включаются в стоимость активов в соответствии с другими федеральными стандартами.

Расходы, указанные в подпунктах «б» – «г» настоящего пункта, считаются расходами, отличными от расходов по обычным видам деятельности, когда деятельность, указанная в этих подпунктах, не является предметом деятельности экономического субъекта.

Переписать подпункты «а» – «д» пункта 12 исходя из перечня расходов, подлежащих включению в отчет о финансовых результатах, предусмотренного ФСБУ 4/2023.

Ни один из видов расходов, информацию о которых требует от экономического субъекта формировать пункт 12 Проекта, не совпадает с теми видами расходов, которые требует представлять в отчёте о финансовых результатах пункт 26 ФСБУ 4, с теми слагаемыми итоговых показателей, которые требует представлять в отчёте пункт 27 ФСБУ 4, со строками образца формы отчёта о финансовых результатах, с показателями, для которых предусмотрена кодировка с целью представления отчётности в органы власти. Между ними невозможно даже косвенным путём установить какую-либо корреляцию.

12. …

а) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с производством и продажей продукции, продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

б) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением за плату прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

в) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с осуществлением финансовых вложений, включая участие в уставных капиталах других организаций, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

г) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением во временное пользование имущества по договору аренды (субаренды), а также иным договорам, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом за плату арендатору, лизингодателю, пользователю, иному лицу имущества во временное пользование (далее – договор аренды), в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

д) понесенные экономическим субъектом управленческие, коммерческие и иные расходы, которые не включаются в стоимость активов в соответствии с другими федеральными стандартами.

Переписать подпункты «а» – «д» пункта 12, согласовав их между собой, а также с пунктом 19 Проекта.

Для этого каждый вид расходов должен идентифицироваться признаками, не пересекающимися с признаками идентификации других видов расходов.

Для идентификации расходов по всему тексту пункта используется словосочетание «расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с…». При этом в качестве предмета связанности указываются не сопоставимые между собой категории, которые не являются взаимоисключающими. В каких-то случаях указывается на связь с тем или иным видом деятельности, в других случаях – на связь с тем или иным видом операций, в иных случаях – с той или иной функцией. При этом не уточняется, к какому виду должен относиться расход, если он является одновременно связанным с двумя или тремя аспектами, названными в пункте.

Например, непонятно, к какому виду расходов должна относиться оплата труда административного персонала (пп.«д»), задействованного в оказании услуг (пп.«а») в рамках деятельности по осуществлению финансовых вложений (пп.«в»).

Ещё более непонятно, каким образом должны классифицироваться расходы понесенные экономическим субъектом в связи с обстоятельствами указанными в пункте 12, которые связаны с обстоятельствами указанными в пункте 19. Непонятно, что является более важным критерием – то что расход понесён экономическим субъектом в связи с …(п.12) или то что расход связан с …(п.19).

12. …

а) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с производством и продажей продукции, продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

…

д) понесенные экономическим субъектом управленческие, коммерческие и иные расходы, которые не включаются в стоимость активов в соответствии с другими федеральными стандартами.

…

Уточнить формулировки подпунктов «а» и «д» пункта 12 так, чтобы было понятно, о каких расходах в них идёт речь, и чем отличаются расходы, указанные в подпункте «а», от расходов, указанных в подпункте «д». В частности, как можно определить понятие «коммерческие расходы» иначе, чем «расходы, понесённые экономическим субъектом в связи с продажей».

В подпункте «а» пункта 12 используется словосочетание «расходы в связи с продажей», в то время как в подпункте «д» того же пункта используется словосочетание «коммерческие расходы» без уточнения, в чём чем эти понятия отличаются, и почему они указаны в двух разных видах расходов. Это при том, что на практике показатель отчёта о финансовых результатах, именуемый «Коммерческие расходы» формируется большинством экономических субъектов на счёте 44, который называется «Расходы на продажу», из-за чего для экономических субъектов не существует разницы между понятиями «коммерческие расходы» и «расходы на продажу» и не может существовать даже теоретически.

12. …

б) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением за плату прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

в) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с осуществлением финансовых вложений, включая участие в уставных капиталах других организаций, в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

г) расходы, понесенные экономическим субъектом в связи с предоставлением во временное пользование имущества по договору аренды (субаренды), а также иным договорам, положения которых по отдельности или во взаимосвязи предусматривают предоставление арендодателем, лизингодателем, правообладателем, иным лицом за плату арендатору, лизингодателю, пользователю, иному лицу имущества во временное пользование (далее – договор аренды), в случае, когда такой вид деятельности является предметом деятельности экономического субъекта;

Дать определение понятию «предмет деятельности»: «В целях настоящего Стандарта под предметом деятельности понимается …» либо использовать в подпунктах «б» – «г» пункта 12 другой термин, значение которого для целей Проекта совпадает с его смыслом исходя из обычного нормального лексического значения слов и не требует специального определения.

Использование понятия «предмет деятельности» в контексте классификации расходов лишено смысла, так как предметом деятельности экономического субъекта является та деятельность, которую он ведёт. Если в стандарте в словосочетание «предмет деятельности» вкладывается некий специальный смысл, отличный от нормального обычного лексического значения слов, то такой смысл должен быть прописан в тексте стандарта. При отсутствии такого уточнения слова будут пониматься исходя из их нормального обычного лексического значения, когда сам по себе факт ведения экономическим субъектом какой-либо деятельности уже доказывает, что она подпадает под это понятие. Если какой-либо расход связан с той или иной деятельностью, значит экономический субъект такую деятельность вёл, значит она является предметом его деятельности. Если что-то не является предметом деятельности экономического субъекта, значит экономический субъект эту деятельность не вел, значит не могло быть связанных с этой деятельностью расходов.

13. Оценка и признание расходов по обычным видам деятельности производятся:

…

Пункт 13 исключить

Пункт ограничивается только отсылочными обращениями к другим стандартам и в этой связи не имеет самостоятельно содержательного наполнения. При этом все четыре ссылки в пунктах «а» – «г» на другие стандарты ошибочны, так как предполагают наличие в других стандартах таких регулирующих норм, которых в этих стандартах нет (см. замечания ниже).

13. Оценка и признание расходов по обычным видам деятельности производятся:

а) в сумме и порядке, установленных Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 5/2019 «Запасы», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15 ноября 2019 г. № 180н (зарегистрирован Министерством юстиции 25 марта 2020 г., регистрационный № 57837) (далее – ФСБУ 5/2019) – для расходов, указанных в подпункте «а» пункта 12;

…

Подпункт «а» пункта 13 исключить

Ссылка на ФСБУ 5/2019 ничтожна, так как ФСБУ 5/2019 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

ФСБУ 5/2019 содержит следующие положения по признанию расходов:

второй абзац пункта 2 – возможность микропредприятий признавать расходами затраты, которые в соответствии в общем случае должны были бы включаться в стоимость запасов;

третий абзац пункта 2 – возможность признавать затраты на запасы, предназначенные для управленческих нужд, расходами периода, в котором были понесены;

пункт 17 – возможность организаций с упрощённым учётом признавать отдельные виды затрат, которые в общем случае должны были бы включаться стоимость запасов, расходами периода в котором были понесены;

подпункт «б» пункта 18 – управленческие расходы;

подпункт «в» пункт 18 – расходы на хранение запасов;

пункт 21 – признание расходами на продажу затрат по заготовке и доставке товаров при осуществлении торговой деятельности;

подпункт «г» пункта 26 – управленческие расходы

подпункт «д» пункта 26 – расходы на хранение;

подпункт «е» пункта 26 – расходы на рекламу и продвижение продукции;

четвёртый абзац пункта 27 – отнесение на расходы разницы между фактической себестоимостью незавершенного производства и готовой продукции и плановыми нормативными затратами;

пункт 31 – признание и изменение величины резерва под обесценение запасов;

пункт «а» пункта 34 – изменение справедливой стоимости запасов, учитываемых по такой стоимости;

подпункт «б» пункта 34 – признания расходом затрат на запасы, оцениваемые по справедливой стоимости;

второй абзац пункта 35 – разница, возникающая в связи с оценкой товаров по продажной стоимости;

пункты 43 и 44 – признание расходом балансовой стоимости списываемых запасов.

Все указанные положения касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «а» пункта 12 проекта ФСБУ 10.

13. Оценка и признание расходов по обычным видам деятельности производятся:

…

б) в сумме и порядке, установленных Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 14/2022 «Учет нематериальных активов», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 мая 2022 г. № 86н (зарегистрирован в Министерством юстиции Российской Федерации 28 июня 2006 г., регистрационный № 69031) (далее – ФСБУ 14/2022), – для расходов, указанных в подпункте «б» пункта 12 настоящего Стандарта;

…

Подпункт «б» пункта 13 исключить

Ссылка на ФСБУ 14/2022 ничтожна, так как ФСБУ 14/2022 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 14/2022 по признанию расходов (аналогично ФСБУ 5/2019, подробный анализ которого приведен выше в качестве примера) касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «б» пункта 12 проекта ФСБУ 10.

13. Оценка и признание расходов по обычным видам деятельности производятся:

…

в) в сумме и порядке, установленных Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10 декабря 2002 г. № 126н  (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 27 декабря 2002 г. № 4085) (далее – ПБУ 19/02), – для расходов, указанных в подпункте «в» пункта 12 настоящего Стандарта;

…

Подпункт «в» пункта 13 исключить

Ссылка на ФСБУ 19/02 ничтожна, так как ФСБУ 19/02 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 19/02 по признанию расходов (аналогично ФСБУ 5/2019, подробный анализ которого приведен выше в качестве примера) касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «в» пункта 12 проекта ФСБУ 10.

13. Оценка и признание расходов по обычным видам деятельности производятся:

…

г) в сумме и порядке, установленных Федеральным стандартом бухгалтерского учета ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды», утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16 октября 2018 г. № 208н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 25 декабря 2018 г., регистрационный № 53162) (далее – ФСБУ 25/2018), – для расходов, указанных в подпункте «г» пункта 12 настоящего Стандарта.

Подпункт «в» пункта 13 исключить

Ссылка на ФСБУ 25/2018 ничтожна, так как ФСБУ 25/2018 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 25/2018 по признанию расходов (аналогично ФСБУ 5/2019, подробный анализ которого приведен выше в качестве примера) касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «г» пункта 12 проекта ФСБУ 10.

14. Расходы, указанные в подпункте «д» пункта 12 настоящего Стандарта, принимаются к бухгалтерскому учету по мере их осуществления при одновременном выполнении следующих условий:

а) экономический субъект осуществляет расходы в соответствии с договором (контрактом), заключенным с поставщиками, подрядчиками, иными лицами (далее – контрагент) в рамках обычной деятельности экономического субъекта, или подтвержденной иным образом обязанностью осуществить расход;

б) имеется уверенность в том, что в результате осуществления расходов произойдет уменьшение экономических выгод экономического субъекта. Такая уверенность имеется в случае выбытия активов либо отсутствия неопределенности в отношении выбытия активов в связи с осуществлением экономическим субъектом расходов;

в) сумма расходов может быть определена.

В случае если другими федеральными стандартами не установлен порядок оценки расходов, указанных в подпункте «д» пункта 12 настоящего Стандарта, при принятии к бухгалтерскому учету такие расходы оцениваются в денежном выражении в сумме, определенной в соответствии с пунктами 10 – 14 ФСБУ 5/2019.

Пункт 14 исключить.

Установление самостоятельных критериев признания расхода, независимых от правил учёта активов и обязательств, противоречит определению расходов в пункте 4 Проекта и концептуальным основам формирования финансовой отчётности.

Расходы, указанные в подпункте «д» пункта 12 Проекта, признаются, когда затраты не включаются в стоимость актива. Самого факта не включения в стоимость актива уже достаточно, чтобы был признан расход, без каких-либо дополнительных условий. Такие требования признания расхода уже установлены ФСБУ 5 и ФСБУ 26. То же самое касается признания или увеличения стоимости оценочных обязательств. Согласно ПБУ 8 признание или увеличение стоимости оценочного обязательства признаётся расходом, если только оно не включается в стоимость актива. Одного этого факта уже достаточно для признания расхода.

В МСФО этот принцип применяется для всех без исключения расходов. Расход признаётся тогда, когда списан или уменьшен в стоимости актив либо признано или увеличено в стоимости обязательство. Расход признаётся именно в той сумме, на которую уменьшился актив или увеличилось обязательство. При этом случаи, в которых должен списываться или уменьшаться в стоимости актив либо признаваться или увеличиваться в стоимости обязательство, определяются другими стандартами, регулирующими порядок учета конкретных активов и обязательств. Именно поэтому в МСФО нет стандарта по расходам и не планируется разработка такого стандарта.

В этом смысле расходы несимметричны доходам поскольку среди доходов есть один особенный – выручка. Для признания и оценки выручки установлены самостоятельные критерии и самостоятельные правила, независимые от правил учета активов и обязательств. Во всём, что связано с выручкой, правила учёта активов и обязательств подчинены правилам учёта выручки. Но такое исключение сделано только для выручки. Все остальные доходы, как и все без исключенния расходы, признаются и оцениваются в зависимости от того как учитываются активы и обязательства. Поэтому в МСФО нет стандартов по учету доходов, отличных от выручки, и не планируется принятие такого стандарта. Не могут работать одновременно независимые друг от друга правила учёта активов (обязательств) и правила учёта связанных с ними расходов. Должно регулироваться только что-то одно, а второе должно вытекать из первого. В противном случае неизбежно возникают коллизии.

Из указанных в пункте 14 трёх условий только последнее в пункте «в» реально применимо. Но оно избыточно, так как без определения суммы расход просто технически и так не может быть признан. Первые два условия в подпунктах «а» и «б» оба неадекватны, так как препятствуют признанию огромного количества нормальных расходов, в том числе тех, признание которых предусмотрено другими федеральными стандартами.

Например, амортизация должна признаваться расходом, если не включается в стоимость другого актива. При этом амортизация начисляется вне связи с каким-либо договором (контрактом) и вне связи с обязанностью осуществить расход (т.е. не выполняется подпункт «а»), при этом нет уверенности в том, что в результате осуществления расходов произойдет уменьшение экономических выгод экономического субъекта, в частности актив не выбывает (т.е. не выполняется подпункт «б»).

Подобных примеров можно привести множество.

Что касается ссылки на ФСБУ 5/2019 в последнем абзаце данного пункта, то эта ссылка ничтожна. Ни один из названных пунктов ФСБУ 5/2019 с 10 по 14 никаким образом не касается расходов. Положения этих пунктов регулируют исключительно вопросы оценки актива (запасов) в бухгалтерском балансе.

15. Экономический субъект, который вправе применять упрощенный учет, имеет право определять величину расходов по обычным видам деятельности, указанных в подпункте «д» пункта 12 настоящего Стандарта, в порядке, установленном пунктами 14 и 17 ФСБУ 5/2019.

Пункт 15 исключить.

В пунктах 14 и 17 ФСБУ 5/2019 речь идёт исключительно об оценке запасов. В них нет ни слова о расходах.

Величина расходов по обычным видам деятельности, указанных в подпункте «д» пункта 12 Проекта, в любом случае будет определяться в размере списания или уменьшения балансовой стоимости активов либо в сумме признанных или увеличившихся в стоимости обязательств. Это касается всех без исключения экономических субъектов. Никакой разницы, вправе ли применять экономический субъект упрощённые способы учёта или не вправе, в данном вопросе быть не может. Здесь можно только ставить вопрос о том, чтобы освободить упрощенцев от признания каких-то обязательств, например, обязательств по оплате труда, но это в данном случае вряд ли целесообразно.

16. В случае, когда экономический субъект, который в соответствии с ФСБУ 9/2025 формирует информацию о выручке в бухгалтерском учете в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 июня 2016 г. № 98н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 15 июля 2016 г., регистрационный № 42869) (далее – МСФО (IFRS) 15), несет предусмотренные МСФО (IFRS) 15 затраты на заключение и выполнение договора с покупателем и иные аналогичные затраты, формирование информации об этих затратах осуществляется в соответствии с МСФО (IFRS) 15.

Пункт 16 исключить.

Данный пункт противоречит пункту 1 Проекта, поскольку не касается признания каких-либо расходов. МСФО (IFRS) 15 предусматривает признание затрат, о которых говорится в пункте 16, в качестве АКТИВА, а не в качестве расхода. Если по этому поводу нужна уточняющая норма, то её следует включать в ФСБУ 9, а не в ФСБУ 10. Но такое уточнение вряд ли нужно, так как имеющаяся в ФСБУ 9 ссылка на МСФО (IFRS) 15 и так уже предполагает признание и оценку всех активов и обязательств, вытекающих из применения правил признания выручки. Если принять за необходимость давать уточнения в отношении таких активов обязательств, то надо дополнять ФСБУ 9 соответствующими положениями по каждому из них (таковых в IFRS 15 около десятка), а не только по активу, признаваемому в связи с понесёнными затратами на заключение и выполнения договора.

17. В случае, когда в соответствии с ФСБУ 9/2025 экономический субъект признает в бухгалтерском учете выручку по мере передачи контроля над продукцией контрагенту (способ – «по мере готовности»), расходы по обычным видам деятельности, понесенные экономическим субъектом в связи с исполнением обязанности передать эту продукцию контрагенту, признаются в бухгалтерском учете с применением способа определения степени готовности, установленного экономическим субъектом в соответствии с ФСБУ 9/2025 для признания такой выручки в бухгалтерском учете.

Пункт 17 исключить либо изложить в следующей редакции:

17. В случае, когда в соответствии с ФСБУ 9/2025 экономический субъект признает в бухгалтерском учете выручку по мере передачи контроля над продукцией контрагенту (способ – «по мере готовности»), балансовая стоимость запасов, передаваемых контрагенту признается расходом в момент признания выручки.

К моменту (периоду) признания выручки привязан расход, признание которого предусмотрено подпунктом «а» пункта 43 ФСБУ 5/2019 «Запасы» с учётом подпункта «а» пункта 41 ФСБУ 5. Если здесь речь идёт об этом виде расхода, то необходимо сделать ссылку на указанные пункты ФСБУ 5. Но такая ссылка сама по себе является избыточной, так как Проект ничего не добавляет к тому, что уже предусмотрено ФСБУ 5. Если же здесь имелись в виду какие-то другие расходы, то их привязка к признанию выручки не обоснована. Затраты, не формирующие стоимость запасов и других активов, должны признаваться расходами в момент, когда были понесены, независимо от графика признания выручки.

Таким образом «расходов, признаваемых в бухгалтерском учёте с применением способа определения степени готовности», не существует. Этим способом определяется выручка, а не расходы. При этом расход, представляющий собой списание балансовой стоимости запасов, признаётся в момент (по мере) признания этой выручки. Остальные расходы признаются НЕЗАВИСИМО от признания этой выручки.

18. При формировании информации о расходах по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по экономическим элементам, а также по статьям затрат, перечень которых устанавливается экономическим субъектом самостоятельно.

Пункт 18 исключить либо дать определение используемым в нём понятиям «экономические элементы» и «статьи затрат», согласовав их между собой, а также с определением затрат в пункте 10 ФСБУ 5/2019 и пункте 9 ФСБУ 26/2020 и с определением расходов в пункте 4 Проекта.

Понятия «экономические элементы» и «статьи затрат» нигде в других федеральных стандартах не определены. В проекте также отсутствует их определение. Без такого определения пункт не имеет смысла, так как он равносилен требованию группировать расходы «по кучкам», то есть как кому заблагорассудится.

На практике под экономическими элементами традиционно понимается группировка затрат исходя из вида затраченного ресурса (в МСФО обозначается термином nature): материальные затраты, затраты на оплату труда, включая отчисления на социальные нужды, затраты на работы, услуги других лиц, не являющихся работниками, амортизация и другие затраты.

Если в данном случае речь идёт о такой группировке затрат, то данный пункт должен быть согласован с другими федеральными стандартами, в частности, с пунктом 23 ФСБУ 5/2019, пунктом 10 ФСБУ 26/2020, пунктом 13 ПБУ 24/2011, пунктом 21 и подпунктом «в» пункта 24 ФСБУ 8/2010, пунктом 9 ПБУ 19/02 во взаимосвязи с пунктом 30 ФСБУ 4/2023. Все перечисленные федеральные стандарты (за исключением ФСБУ 4/2023) НЕ ПРЕДУСМАТРИВАЮТ признание указанных затрат расходами, а напротив, предписывают включать эти затраты в стоимость актива либо (как в случае с ПБУ 8/2010) признавать их в счёт погашения обязательства. Поэтому в пункте должно быть чётко указано, что речь идёт не о группировке расходов, а о группировке затрат. Экономический субъект не может группировать по названным элементам расходы, так как б0льшая часть затрат НЕ ПРИЗНАЁТСЯ РАСХОДОМ, а включается в стоимость актива либо погашает обязательства.

С точки зрения расходов можно вести речь только о числовой сверке суммы понесённых затрат с суммой расходов, признанных в отчёте о финансовых результатах, но не о группировке самих признанных расходов. Данный пункт Проекта мог бы в этом вопросе нивелировать пробел пункта 30 ФСБУ 4/2023, где в качестве инструмента этой сверки предусмотрено только представление «изменений в остатках незавершенного производства и готовой продукции» без упоминания других активов и обязательств. Данный показатель явно недостаточен, чтобы арифметически согласовать между собой экономические элементы понесённых в отчётном периоде затрат с суммами расходов, признанных в том же отчётном периоде в отчёте о финансовых результатах. Затраты включаются не только в стоимость незавершённого производства и готовой продукции, но и в стоимость других видов запасов, в частности, в стоимость сырья и материалов. Также названные экономические элементы включаются в сумму фактических затрат при признании капитальных вложений, в фактические затраты на приобретение (создание) поисковых активов, в погашение оценочных обязательств и т.д. Без учёта изменений во всех этих статьях бухгалтерского баланса сумму экономических элементов понесённых затрат невозможно согласовать с какими-либо показателями отчёта о финансовых результатах.

Что касается понятия «статьи затрат», оно использовано в данном Проекте впервые, поэтому непонятно о чём идёт речь. Обычно на практике речь идёт не о статьях затрат, а о статьях расходов (в МСФО обозначается термином function), то есть суммах, уменьшающих капитал, под которыми понимаются непосредственно сами статьи отчёта о финансовых результатах: себестоимость продаж, управленческие расходы, расходы на исследования, коммерческие расходы и т.д. Если в данном пункте речь идёт об этом, то надо говорить не о статьях затрат, а о статьях расходов. В таком разрезе речь идёт именно о группировке расходов. При этом если необходимо группировать не все расходы, а лишь некоторую их часть (Проектом предлагается группировать ТОЛЬКО расходы по обычным видам деятельности), то такое ограничение требует дополнительных инструментов арифметической увязки с элементами затрат, поскольку даже те затраты, которые не включены в стоимость активов и не отнесены на погашение обязательств, могут признаваться расходами, отличными от расходов по обычным видам деятельности.

В рассматриваемом контексте положения Проекта должны чётко отличать понятие «затраты», определяемое пунктом 10 ФСБУ 5/2019 и пунктом 9 ФСБУ 26/2020, от понятия «расходы», определяемого пунктом 4 Проекта.

Группировка в разрезе экономических элементов применима в отношении затрат, но не применима в отношении расходов. Принадлежность затраты к тому или иному элементу определяется в бухгалтерской проводке КРЕДИТОМ счета, по которому делается запись. Какой счёт кредитуется, к такому элементу затрата относится. Для этой классификации не имеет значения, признана ли затрата расходом или включена в стоимость актива или отнесена на погашение обязательства.

Группировка в разрезе статей, наоборот, применима в отношении расходов, но не применима в отношении затрат. Принадлежность расхода к той или иной статье определяется в бухгалтерской проводке ДЕБЕТОМ счета учёта расходов, по которому делается запись. Какой счёт дебетуется, к такой статье расход относится. Если дебетуется счёт учёта активов, то капитал не уменьшается и поэтому к расходам данная операция не имеет отношения. Если дебетуется счёт учёта обязательств, то капитал опять не уменьшается и поэтому к расходам данная операция тоже не имеет отношения.

III. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности

В наименование главы III слова «отличные от расходов по обычным видам деятельности» заменить словами «связанные с осуществлением инвестиций и привлечением финансирования».

Уточнение терминологии необходимо прежде всего с целью приведения Проекта в соответствии с требованием пункта 1 статьи 20 Федерального закона «О бухгалтерском учёте», т.е. в соответствие с потребностями пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также уровнем развития науки и практики бухгалтерского учета.

Потребности пользователей бухгалтерской отчётности в части дифференцирования финансовых результатов от продолжающейся деятельности в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой категорий подтверждаются результатами фактически всех мониторингов, проводившихся какими-либо институтами в последние десятилетия в разных странах мира.

В частности, причины необходимости обособлять показатели финансовых результатов, связанных с инвестированием, от связанных с привлечением финансирования, подробно описаны в материалах к многолетнему проекту Фонда МСФО по представлению финансовой отчётности, который завершился в 2024 году принятием МСФО (IFRS) 18 «Представление и раскрытие информации в финансовой отчётности».

В этой связи уточнение термина необходимо также с целью приведения ФСБУ 4/2023 в соответствии с требованием пункта 4 статьи 20 Федерального закона «О бухгалтерском учёте», т.е. применения международных стандартов как основы разработки федеральных и отраслевых стандартов.

19. …

а) расходы, связанные с предоставлением за плату прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации (с учетом положений 12 настоящего Стандарта);

б) расходы, связанные с осуществлением финансовых вложений, включая участие в уставных капиталах других организаций (с учетом положений пункта 12 настоящего Стандарта);

в) расходы, связанные с предоставлением во временное пользование имущества по договору аренды (с учетом положений пункта 12 настоящего Стандарта);

г) расходы, связанные с куплей–продажей иностранной валюты;

д) расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

е) неустойки за нарушение условий договоров;

ж) расходы, связанные с возмещением убытков, причиненных экономическим субъектом;

з) суммы безнадежной дебиторской задолженности, иных долгов, нереальных ко взысканию;

и) расходы, связанные с осуществлением благотворительной, добровольческой (волонтерской), культурной, меценатской и просветительской деятельности, развлекательных, физкультурных и спортивных мероприятий;

к) расходы, связанные с последствиями пожара, стихийного бедствия, а также иного бедствия, в результате которого сложилась чрезвычайная ситуация;

л) убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

м) иные расходы, отличные от указанных в подпунктах «а» – «л» настоящего пункта, в случаях, установленных другими федеральными стандартами.

Переписать подпункты «а» – «л» пункта 19 исходя из перечня расходов, подлежащих включению в отчет о финансовых результатах, предусмотренного ФСБУ 4/2023.

Ни один из видов расходов, информацию о которых требует от экономического субъекта формировать пункт 19 Проекта, не совпадает с теми видами расходов, которые требует представлять в отчёте о финансовых результатах пункт 26 ФСБУ 4, с теми слагаемыми итоговых показателей, которые требует представлять в отчёте пункт 27 ФСБУ 4, со строками образца формы отчёта о финансовых результатах, с показателями, для которых предусмотрена кодировка с целью представления отчётности в органы власти. Между ними невозможно даже косвенным путём установить какую-либо корреляцию.

19. …

а) расходы, связанные с предоставлением за плату прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации (с учетом положений 12 настоящего Стандарта);

б) расходы, связанные с осуществлением финансовых вложений, включая участие в уставных капиталах других организаций (с учетом положений пункта 12 настоящего Стандарта);

в) расходы, связанные с предоставлением во временное пользование имущества по договору аренды (с учетом положений пункта 12 настоящего Стандарта);

г) расходы, связанные с куплей–продажей иностранной валюты;

д) расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

е) неустойки за нарушение условий договоров;

ж) расходы, связанные с возмещением убытков, причиненных экономическим субъектом;

з) суммы безнадежной дебиторской задолженности, иных долгов, нереальных ко взысканию;

и) расходы, связанные с осуществлением благотворительной, добровольческой (волонтерской), культурной, меценатской и просветительской деятельности, развлекательных, физкультурных и спортивных мероприятий;

к) расходы, связанные с последствиями пожара, стихийного бедствия, а также иного бедствия, в результате которого сложилась чрезвычайная ситуация;

л) убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

м) иные расходы, отличные от указанных в подпунктах «а» – «л» настоящего пункта, в случаях, установленных другими федеральными стандартами.

Переписать подпункты «а» – «л» пункта 19, согласовав их между собой, а также с пунктом 12 Проекта.

Для этого каждый вид расходов должен идентифицироваться признаками, не пересекающимися с признаками идентификации других видов расходов.

Для идентификации расходов по всему тексту пункта используется словосочетание «расходы, связанные с…». При этом в качестве предмета связанности указываются не сопоставимые между собой категории, которые не являются взаимоисключающими. В каких-то случаях указывается на связь с тем или иным видом деятельности, в других случаях – на связь с тем или иным видом операций, в иных случаях – с той или иной функцией. При этом не уточняется, к какому виду должен относиться расход, если он является одновременно связанным с двумя или тремя аспектами, названными в пункте.

Например, непонятно, к какому виду расходов должна относиться оплата услуг кредитной организации (пп.«д») по купле-продаже иностранной валюты (пп.«г») в рамках деятельности по осуществлению финансовых вложений (пп.«б»).

Ещё более непонятно, каким образом должны классифицироваться расходы, которые связаны с обстоятельствами, указанными в пункте 19, понесенные экономическим субъектом в связи с обстоятельствами, указанными в пункте 12. Непонятно, что является более важным критерием – то что расход связан с …(п.19) или то что расход понесён экономическим субъектом в связи с …(п.12).

19.1 (факт.20). …

а) в сумме и порядке, установленных ФСБУ 14/2022, – для расходов, указанных в подпункте «а» пункта 18 настоящего Стандарта;

…

Подпункт «а» пункта 19.1 (факт.20) исключить

Ссылка на ФСБУ 14/2022 ничтожна, так как ФСБУ 14/2022 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 14/2022 по признанию расходов касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «а» пункта 18 проекта ФСБУ 10.

19.1 (факт.20). …

б) в сумме и порядке, установленных ПБУ 19/02, – для расходов, указанных в подпункте «б» пункта 18 настоящего Стандарта;

…

Подпункт «б» пункта 19.1 (факт.20) исключить

Ссылка на ФСБУ 19/02 ничтожна, так как ФСБУ 19/02 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 19/02 по признанию расходов касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «б» пункта 18 проекта ФСБУ 10.

19.1 (факт.20). …

в) в сумме и порядке, установленных ФСБУ 25/2018, – для расходов, указанных в подпункте «в» пункта 18 настоящего Стандарта;

…

Подпункт «в» пункта 19.1 (факт.20) исключить

Ссылка на ФСБУ 25/2018 ничтожна, так как ФСБУ 25/2018 не содержит того регулирования, которое ему приписывается в этом подпункте.

Все положения ФСБУ 25/2018 по признанию расходов касаются конкретных обстоятельств признания отдельных расходов, но ни одно из них не устанавливает ни сумму, ни порядок оценки и признания расходов, указанных в подпункте «в» пункта 18 проекта ФСБУ 10.

20. В бухгалтерской (финансовой) отчетности информация о расходах по обычным видам деятельности, расходах, отличных от расходов по обычным видам деятельности, расходах, не включаемых в чистую прибыль (убыток), приводится обособленно в соответствии с настоящим Стандартом и другими федеральными стандартами.

Пункт 20 исключить либо уточнить, о чем идет речь. Предложения конкретной редакции могут быть даны в рабочем порядке, если будет понятна цель данного пункта.

Нb одно из употреблённых в пункте понятий («расходы по обычным видам деятельности», «расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности», «расходы, не включаемые в чистую прибыль (убыток)») не используется в других ФСБУ и не фигурирует где-либо бухгалтерской отчётности.

Если здесь речь идёт об отчёте о финансовых результатах, то требуемое пунктом обособление информации в рамках этого отчёта невозможно, так как предлагаемое в главах II и III проекта разграничение расходов по обычным видам деятельности и отличных от них расходов никак не согласуется с какими-либо статьями и итоговыми показателями отчёта о финансовых результатах, предусмотренными ФСБУ 4/2023. Если же речь идёт о неких пояснениях к отчёту о финансовых результатах, то необходимо уточнить, к каким конкретно статьям или итоговым показателем отчёта о финансовых результатах относится требуемое данным пунктом обособление информации.

Никакими другими ФСБУ требуемое здесь подразделение информации не предусмотрено. Единственным случаем употребления в федеральных стандартах словосочетания «расходы по обычным видам деятельности» является пункт 30 ФСБУ 4/2023, которым предусмотрено раскрытие в пояснениях информации о составе таких расходов. Однако при этом ФСБУ 4 не предусматривает представление в отчёте финансовых результатах показателей с таким наименованием или хоть как-то похожих на это наименование. Также ФСБУ 4/2023 не содержит пояснений и не даёт каких-либо ориентиров для ответа на вопрос, каким образом понятие «расходы по обычным видам деятельности» соотносится со статьями и итоговыми показателями отчёта о финансовых результатах.

Международная практика финансового анализа, проводимого на основе финансовой отчётности, в том числе порядок расчёта типовых коэффициентов, свидетельствуют о том, что пользователями отчётности востребована информация о подразделении доходов и расходов, включаемых в прибыль (убыток) до налогообложения от продолжающейся деятельности, на операционную, инвестиционную и финансовую категории.

В этой связи в сложившейся российской практике понятие «расходы по обычным видам деятельности» обычно ассоциируется с понятием «операционные расходы», которые включаются в показатель «Операционная прибыль (убыток)», называемый в российской практике (и в ФСБУ 4/2023) «Прибыль (убыток) от продаж». Однако исходя из содержания глав II и III Проекта состав расходов по обычным видам деятельности принципиально отличается от состава расходов, которые должны включаться в прибыль (убыток) от продаж. Поэтому в текущей редакции требования обособления информации о расходах по обычным видам деятельности от отличных от них расходов является просто дополнительным обременением для экономических субъектов, никаким образом не связанным с показателями отчёта о финансовых результатах и потребностями пользователей бухгалтерской отчётности. Основания для наложения на экономические субъекты такого дополнительного обременения отсутствуют.

Что касается понятия «расходы, не включаемые в чистую прибыль (убыток)», то всех случаях, когда другие федеральные стандарты предусматривают отражение каких-либо сумм в составе совокупного финансового результата без включения в прибыль (убыток), используются такие формулировки, из которых чётко следует, что такое отражение не является признанием расходов, а все расходы признаются ТОЛЬКО в составе прибыли (убытка). В этой связи расходов, не включаемых в чистую прибыль (убыток) не может быть в принципе.

23. В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности как минимум следующая информация о расходах и связанная с расходами следующая информация:

а) величина расходов, признанных в отчетном периоде;

…

Подпункт «а» пункта 23 исключить либо уточнить, о чем идет речь. Предложения конкретной редакции могут быть даны в рабочем порядке, если будет понятна цель данного подпункта.

Непонятно, что имеется в виду. ФСБУ 4/2023 не предусмотрено представление где бы то ни было в бухгалтерской отчётности общей суммы расходов, признанных в отчётном периоде. Если имеется в виду не общая сумма расходов, а что-то другое, то нужно пояснить, что именно.

23. В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности как минимум следующая информация о расходах и связанная с расходами следующая информация:

…

б) детализация информации о расходах в соответствии с детализацией информации о выручке в случае раскрытия такой информации о выручке в бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с ФСБУ 9/2025;

…

Подпункт «б» пункта 23 исключить либо уточнить, о чем идет речь. Предложения конкретной редакции могут быть даны в рабочем порядке, если будет понятна цель данного подпункта.

Большинство положений по раскрытию информации о выручке в ФСБУ 9/2025 не применимо в отношении расходов.

При этом те немногие положения, которые применимы, создадут дисбаланс информации в отчётности, так как ФСБУ 9/2025 не требует раскрывать информацию о других доходах помимо выручки, в то время как здесь требуется раскрытие информации обо всех без исключения расходах.

Получится, например, что детализация информации о курсовых разницах, изменениях справедливой стоимости активов и обязательств, результатах выбытия внеоборотных активов и т.п. будет раскрываться лишь в том случае, когда результаты получились отрицательными, но не будет раскрываться при положительных результатах.

23. В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности как минимум следующая информация о расходах и связанная с расходами следующая информация:

…

в) информация о способах и допущениях, примененных для признания расходов в бухгалтерском учете (в частности, способы определения степени готовности).

Подпункт «в» пункта 23 исключить либо уточнить, о чем идет речь. Предложения конкретной редакции могут быть даны в рабочем порядке, если будет понятна цель данного подпункта.

Непонятно, что понимается под способами и допущениями, применимыми для признания расходов, с учётом определения расходов в пункте 4 Проекта. Исходя из определения расход признаётся тогда, когда выбывает (уменьшается) актив или признаётся (увеличивается) обязательство и при этом не компенсируется признанием другого актива или погашением обязательства. Иными словами, расход признаётся тогда, когда уменьшается капитал не в результате операций с участниками. При этом все способы и допущения применяются в отношении выбывающих (уменьшающихся в стоимости) активов или признаваемых (увеличивающихся в стоимости) обязательств, а не в отношении расходов. Поэтому никакие способы и допущения в отношении признания самих расходов в отрыве от учёта активов обязательств не могут быть применены.

Пример в скобках ещё больше сбивает с толку и вводит в недоумение. Способы определения степени готовности имеет отношение к выручке, но не имеют отношения к расходам, за исключением списания балансовой стоимости запасов, которое приурочено к признанию выручки в соответствии с подпунктом «а» пункта 41 и подпунктом «а» пункта 43 ФСБУ 5/2019 «Запасы». Раскрытие информации о способах определения степени готовности в привязке к этому единственному виду расхода будет избыточным дублированием и скорее введёт пользователей отчётности в заблуждение, так как такая информация раскрывается в отношении выручки. Все другие расходы признаются НЕЗАВИСИМО от степени готовности.

25. Последствия изменения учетной политики в связи с началом применения настоящего Стандарта отражаются по выбору экономического субъекта ретроспективно (как если бы настоящий Стандарт применялся с момента возникновения затрагиваемых им фактов хозяйственной жизни) либо перспективно (только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения настоящего Стандарта, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета).

В пункте 25 слова «либо перспективно (только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения настоящего Стандарта, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета)» заменить словами «, если иное не установлено настоящим Стандартом».

Одновременно дополнить новым пунктом, позволяющим не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, отразив при этом последствия изменения учетной политики, посредством единовременной корректировки нераспределенной прибыли и соответствующих статей бухгалтерского баланса (аналогично пункту 45 ФСБУ 9/2025).

Поскольку расходы определяются через уменьшение стоимости активов и увеличение стоимости обязательств (п.4), прямое перспективное применение стандарта (только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения настоящего Стандарта, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета) невозможно без корректировки стоимости соответствующих активов и обязательств. Если не сделать такую корректировку, то в бухгалтерском учёте могут «зависнуть» навсегда не списанные активы или обязательства. Например, в случае признания выручки по степени готовности по ФСБУ 9/2025, когда ранее организация такой способ не применяла, она в рамках единовременной корректировки признает непредъявленную к оплате начисленную выручку в соответствии с переходными положениями ФСБУ 9/2025. Вместе с тем в соответствии с подпунктом «а» пункта 41 и подпунктом «а» пункта 43 ФСБУ 5/2019 «Запасы» балансовая стоимость соответствующих запасов (незавершённого производства) списывается на расходы одновременно с признанием выручки. Такое списание может быть сделано только в рамках единовременной корректировки, если она будет предусмотрена переходными положениями ФСБУ 10. В случае отсутствия таких положений при прямом перспективном применении новых правил учета расходов организация никогда не сможет списать этот запас на расходы, так как он может быть списан только при признании выручки. Но эта выручка больше никогда не будет признана в связи с единовременной корректировкой непредъявленной к оплате начисленной выручки в соответствии с переходными положениями ФСБУ 9/2025.