Рекомендация Р-38/2013-КпР «Применение ст. 10 Закона 402-ФЗ в отношении регистров бухгалтерского учета»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ
РЕГУЛЯТОР БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА
«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

Принята 31.05.2013          

 

РЕКОМЕНДАЦИЯ  Р-38/2013-КпР
«ПРИМЕНЕНИЕ СТ.10 ЗАКОНА 402-ФЗ В ОТНОШЕНИИ РЕГИСТРОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА»

 


ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

Каким образом экономические субъекты, ведущие бухгалтерский учет с использованием специализированных компьютерных программ (далее – компьютерные программы), должны выполнять требования ст. 10 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ)? 

В соответствии с п. 1 ст. 10 Закона № 402-ФЗ: «Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета».

В соответствии с п. 4 ст. 10  Закона № 402-ФЗ регистры бухгалтерского учета (далее – регистры) должны иметь обязательные реквизиты. 

В соответствии с п. 5 ст. 10 Закона  № 402-ФЗ: «Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета». 

В соответствии с п. 5 ст. 10 Закона  № 402-ФЗ: «Регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью». 

РЕШЕНИЕ

1. Регистры, утверждаемые  экономическим субъектом, вне зависимости от формы ведения бухгалтерского учета, будут соответствовать требованиям ст.10 Закона № 402-ФЗ при наличии трех обязательных условий: 

 a. Регистры имеют обязательные реквизиты в соответствии с п.4 ст. 10 Закона 402-ФЗ; 

 b. Регистры должны быть представлены на бумажном носителе или в виде электронного документа, т.е. они должны соответствовать определению электронного документа;[1]

 c. Регистры должны быть подписаны лицами ответственными за его ведение или, в случае составления регистра в виде электронного документа, заверены электронной подписью соответствующего лица.   

2. Организации, осуществляющие ведение бухгалтерского учета в компьютерных программах, утверждают перечень регистров таким образом, чтобы на основе данных, содержащихся в них, могла быть составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность. 

3. В соответствии со   ст. 10 Закона № 402-ФЗ  отличительными и обязательными реквизитами регистров бухгалтерского учета является систематическая и (или) хронологическая группировка объектов бухгалтерского учета.  Примерами регистров, в которых реализована такая группировка, являются: 

- журнал хозяйственных операций или журнал проводок (хронологический регистр);

     - главная книга или оборотно-сальдовая ведомость (систематический, сводный регистр).

 4. Для формирования показателей отчетности по строкам, определяемым на основе аналитических данных (по контрагентам, срокам, видам и пр.), целесообразно утвердить регистры по соответствующим счетам бухгалтерского учета, включающие расшифровки таких данных (например, оборотно-сальдовая ведомость по счету). 

 5. Регистры, которые формируются на бумажных носителях, заверяются подписями лиц, ответственных за их ведение и (или) лицами ответственными за ведение бухгалтерского учета.

 6. Регистры, составляемые в виде электронного документа, должны иметь в своем составе  подписи лиц, ответственных за его ведение. До принятия иного порядка в федеральных стандартах, подписи лиц ответственных за ведение регистра проставляются в нем в виде квалифицированной электронной подписи, либо (в случае наличия соглашения между участниками электронного взаимодействия) – в виде простой электронной подписи.  В случае, когда регистры создаются в результате трудовых отношений, рекомендуется закреплять порядок создания, использования и хранения регистров в должностных инструкциях, являющихся частью трудовых договоров, а также локальных нормативных актах. Стороны взаимоотношений, в ходе которых формируются регистры, обязаны обеспечить условия применения Федерального закона от 06.04.2011 г. № 63-ФЗ «Об электронной подписи» (далее – Закон № 63-ФЗ).

ОБОСНОВАНИЕ РЕШЕНИЯ

Учетные регистры представляют собой носители данных определенной формы, построенные в соответствии с экономической группировкой информации об активах, капитале и обязательствах экономического субъекта.[2]

Из анализа ст. 10 Закона № 402-ФЗ следует, что законодатель рассматривает методику регистрации и группировки данных первичных учетных документов в электронном виде по аналогии с книжной (осуществляемой на бумажных носителях) формой учета, с тем отличием, что в компьютерной программе заполняются не бумажные регистры, а регистры в электронном виде. 

Возможности программ позволяют использовать методики регистрации и группировки данных бухгалтерского учета, в значительной мере отличающиеся от методик книжного учета. При прочих равных условиях одна запись данных с первичного документа, внесенная в базу программы, автоматически распределяется по различным уровням регистрации – от аналитического до сводного. Другими словами, одна запись формирует все регистры, заданные программой. При этом сформировать эти регистры можно в любой момент времени, в требуемом разрезе и с заданной аналитикой. 

Если единство системы книжного учета достигается, в том числе, и за счет совокупности взаимосвязанных регистров бухгалтерского учета, которые одновременно выполняют и контрольную функцию, то единство системы компьютерного учета реализуется на уровне самой программы, в которую уже заложены механизмы контроля.

Следовательно, регистр, накапливающий данные с первичных документов (журнал операций или журнал проводок), является необходимым, в том числе и для формирования форм бухгалтерской отчетности. Обработка данных, содержащихся в таком регистре, осуществляется автоматически программными средствами. При этом происходит параллельное (точнее независимое) формирование форм бухгалтерской отчетности и форм сводных и аналитических регистров. Поэтому необходимым условием выполнения требований ст. 10 Закона № 402-ФЗ в части утверждения форм регистров будет утверждение  совместно с журналом операций или журналом проводок сводного регистра, например главной книги или оборотно-сальдовой ведомости.

Для того чтобы экономический субъект имел возможность составлять утвержденные регистры в виде электронного документа, такие регистры должны:

a.       Соответствовать определению электронного документа;

b.      Иметь обязательные реквизиты;

c.       Заверяться электронной подписью.

Определение электронного документа дано в п. 11.1 ст. 2 Федерального закона «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» от 27.06.2006 № 149-ФЗ июля 2006 года (далее – Закон 149-ФЗ): «электронный документ - документированная информация, представленная в электронной форме, то есть в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием электронных вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах».

В свою очередь документированная информация это «зафиксированная на материальном носителе путем документирования информация с реквизитами, позволяющими определить такую информацию или в установленных законодательством Российской Федерации случаях ее материальный носитель; вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах (п. 11 ст.2 Закона 149-ФЗ)».

Все регистры, формируемые программными средствами, уже в силу самого этого факта соответствуют определению электронного документа в его общем понимании, при этом электронная подпись придаёт такому электронному документу юридическую значимость[3].

В соответствии со ст. 5 Закона № 63-ФЗ: «Видами электронных подписей, отношения в области использования которых регулируются настоящим Федеральным законом, являются простая электронная подпись и усиленная электронная подпись. Различаются усиленная неквалифицированная электронная подпись (далее - неквалифицированная электронная подпись) и усиленная квалифицированная электронная подпись (далее - квалифицированная электронная подпись)».

Статья 6 Закона № 63-ФЗ содержит норму, устанавливающую, что: «Информация в электронной форме, подписанная простой электронной подписью или неквалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия».

Статья 10 Закона № 402-ФЗ не содержит указания на вид электронной подписи для регистров, составляемых в виде электронного документа. Таким образом, до детализации процедуры подписания регистров федеральными стандартами, участники электронного взаимодействия могут определять такую процедуру самостоятельно, при этом использовать как квалифицированную электронную подпись, так и простую электронную подпись. В случае, когда регистры создаются в результате трудовых отношений, рекомендуется закреплять порядок создания, использования и хранения регистров в должностных инструкциях, являющихся частью трудовых договоров, а также локальных нормативных актах. Стороны взаимоотношений, в ходе которых формируются регистры, обязаны обеспечить условия применения Закона №63-ФЗ.

Таким образом, для выполнения требований ст. 10 Закона № 402-ФЗ в отношении регистров, составляемых в виде электронного документа экономическому субъекту, ведущему компьютерный учет, потребуется:

a.       Внести изменения в используемые программы в части добавления обязательных реквизитов каждого утвержденного регистра;

b.      Обеспечить возможность включения в регистры электронных подписей лиц, ответственных за ведение данного регистра;

c.       Установить специальную процедуру формирования регистров в виде электронного документа, а также процедуру их подписания электронной подписью, порядка и сроков их хранения.

ИЛЛЮСТРАТИВНЫЙ МАТЕРИАЛ

Регистры, которые формируются в компьютерной программе, можно представить в виде подобия пирамиды.

 Регистры Бухгалтерского учета

 Рис 1. Пирамида регистров бухгалтерского учета.

Согласно нормам ст. 1 и 2 Закона № 402-ФЗ «Бухгалтерский учет – формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Федеральным законом … и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности»,  «Федеральный закон не применяется при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей».

Исходя из изложенного, Закон № 402-ФЗ не регламентирует утверждение регистров, которые не используются при составлении отчетности.



п. 11.1 ст. 2 Федерального закона «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» от 27.06.2006 № 149-ФЗ (п. 11.1 введен Федеральным законом от 27.07.2010 N 227-ФЗ):   

электронный документ - документированная информация, представленная в электронной форме, то есть в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием электронных вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах;


[2] М.И. Кутер. Теория и принципы бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 2000, стр. 408. 

[3] Ст. 6 Федерального закона «Об электронной цифровой подписи» от 06.04.2011 № 63-ФЗ

 

статус документа: документ по итогам заседания

организация-разработчик: Фонд «НРБУ «БМЦ»

дата заседания: 31 января 2013 года 

Разъяснение Х/2013

«Применение ст. 10 Закона 402-ФЗ в отношении регистров бухгалтерского учета»

Вопрос

1.    Каким образом экономические субъекты, ведущие бухгалтерский учет с использованием специализированных компьютерных программ (далее – компьютерные программы), должны выполнять требования ст. 10 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ)? 

Исходная информация 

2.    В соответствии с п. 1 ст. 10 Закона № 402-ФЗ: «Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета».

3.    В соответствии с п. 4 ст. 10  Закона № 402-ФЗ регистры бухгалтерского учета (далее – регистры) должны иметь обязательные реквизиты. 

4.    В соответствии с п. 5 ст. 10 Закона  № 402-ФЗ: «Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета». 

5.    В соответствии с п. 5 ст. 10 Закона  № 402-ФЗ: «Регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью». 

Решение

6.    Регистры, утверждаемые  экономическим субъектом, вне зависимости от формы ведения бухгалтерского учета, будут соответствовать требованиям ст.10 Закона № 402-ФЗ при наличии трех обязательных условий: 

a.       Регистры имеют обязательные реквизиты в соответствии с п.4 ст. 10 Закона 402-ФЗ;

b.      Регистры должны быть представлены на бумажном носителе или в виде электронного документа, т.е. они должны соответствовать определению электронного документа;

c.       Регистры должны быть подписаны лицами ответственными за его ведение или, в случае составления регистра в виде электронного документа, заверены электронной подписью.

7.    Организации, осуществляющие ведение бухгалтерского учета в компьютерных программах, утверждают перечень регистров таким образом, чтобы на основе данных, содержащихся в них, могла быть составлена бухгалтерская (финансовая) отчетность. 

8.    Обязательным условием исполнения норм ст.  10 Закона № 402-ФЗ является утверждение, как минимум, двух регистров бухгалтерского учета:

a.       Хронологический регистр – журнал хозяйственных операций и (или) журнал проводок;

b.      Сводный регистр – главная книга и (или) оборотно-сальдовая ведомость.

9.    Для формирования показателей отчетности по строкам, определяемым на основе аналитических данных (по контрагентам и пр.), необходимо утвердить регистры по соответствующим счетам бухгалтерского учета, включающие расшифровки таких данных (например, оборотно-сальдовая ведомость по счету).

10.              Регистры, которые формируются на бумажных носителях, заверяются подписями лиц, ответственных за их ведение и (или) лицами ответственными за ведение бухгалтерского учета.

11.    Регистры, составляемые в виде электронного документа, должны иметь в своем составе  подписи лиц, ответственных за его ведение. Подписи лиц ответственных за ведение регистра проставляются в нем виде простой электронной подписи (в случае наличия соглашения между участниками электронного взаимодействия), либо квалифицированной электронной подписи.

Обоснование решения

12.    Учетные регистры представляют собой носители данных определенной формы, построенные в соответствии с экономической группировкой информации об активах, капитале и обязательствах экономического субъекта.

13.    Из анализа ст. 10 Закона № 402-ФЗ следует, что законодатель рассматривает методику регистрации и группировки данных первичных учетных документов в электронном виде по аналогии с книжной (осуществляемой на бумажных носителях) формой учета, с тем отличием, что в компьютерной программе заполняются не бумажные регистры, а регистры в электронном виде. 

14.    Возможности программ позволяют использовать методики регистрации и группировки данных бухгалтерского учета, в значительной мере отличающиеся от методик книжного учета. При прочих равных условиях одна запись данных с первичного документа, внесенная в базу программы, автоматически распределяется по различным уровням регистрации – от аналитического до сводного. Другими словами, одна запись формирует все регистры, заданные программой. При этом сформировать эти регистры можно в любой момент времени, в требуемом разрезе и с заданной аналитикой. 

15.    Если единство системы книжного учета достигается, в том числе, и за счет совокупности взаимосвязанных регистров бухгалтерского учета, которые одновременно выполняют и контрольную функцию, то единство системы компьютерного учета реализуется на уровне самой программы, в которую уже заложены механизмы контроля.

16.    Следовательно, регистр, накапливающий данные с первичных документов (журнал операций или журнал проводок), является необходимым, в том числе и для формирования форм бухгалтерской отчетности. Обработка данных, содержащихся в таком регистре, осуществляется автоматически программными средствами. При этом происходит параллельное (точнее независимое) формирование форм бухгалтерской отчетности и форм сводных и аналитических регистров. Поэтому необходимым условием выполнения требований ст. 10 Закона № 402-ФЗ в части утверждения форм регистров будет утверждение  совместно с журналом операций или журналом проводок сводного регистра, например главной книги или оборотно-сальдовой ведомости.

17.    Для того чтобы экономический субъект имел возможность составлять утвержденные регистры в виде электронного документа, такие регистры должны:

a.       Соответствовать определению электронного документа;

b.      Иметь обязательные реквизиты;

c.       Заверяться электронной подписью.

18.    Определение электронного документа дано в п. 11.1 ст. 2 Федерального закона «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» от 27.06.2006 № 149-ФЗ июля 2006 года (далее – Закон 149-ФЗ): «электронный документ - документированная информация, представленная в электронной форме, то есть в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием электронных вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах».

В свою очередь документированная информация это «зафиксированная на материальном носителе путем документирования информация с реквизитами, позволяющими определить такую информацию или в установленных законодательством Российской Федерации случаях ее материальный носитель; вычислительных машин, а также для передачи по информационно-телекоммуникационным сетям или обработки в информационных системах (п. 11 ст.2 Закона 149-ФЗ)».

19.    Все регистры, формируемые программными средствами, уже в силу самого этого факта соответствуют определению электронного документа.

20.    В соответствии со ст. 5 Федерального закона от 06.04.2011 г. № 63-ФЗ «Об электронной подписи» (далее – Закон № 63-ФЗ): «Видами электронных подписей, отношения в области использования которых регулируются настоящим Федеральным законом, являются простая электронная подпись и усиленная электронная подпись. Различаются усиленная неквалифицированная электронная подпись (далее - неквалифицированная электронная подпись) и усиленная квалифицированная электронная подпись (далее - квалифицированная электронная подпись)».

21.    Статья 6 Закона № 63-ФЗ содержит норму, устанавливающую, что: «Информация в электронной форме, подписанная простой электронной подписью или неквалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или соглашением между участниками электронного взаимодействия».

22.    Статья 10 Закона № 402-ФЗ не содержит указания на вид электронной подписи для регистров, составляемых в виде электронного документа. Следовательно, с учетом ст. 6 Закона № 63-ФЗ он должен быть подписан квалифицированной электронной подписью. В то же время, участники электронного взаимодействия могут в локальных нормативных документах, являющихся частью трудовых соглашений, определять упрощённую процедуру подписания регистров бухгалтерского учета простой электронной подписью.

23.    Таким образом, для выполнения требований ст. 10 Закона № 402-ФЗ в отношении регистров, составляемых в виде электронного документа экономическому субъекту, ведущему компьютерный учет, потребуется:

a.       Внести изменения в используемые программы в части добавления обязательных реквизитов каждого утвержденного регистра;

b.      Обеспечить возможность включения в регистры электронных подписей лиц, ответственных за ведение данного регистра;

c.       Установить специальную процедуру формирования регистров в виде электронного документа, а также процедуру их подписания электронной подписью, порядка и сроков их хранения.

 

 

 

 

 

Иллюстративный материал

24.    Регистры, которые формируются в компьютерной программе, можно представить в виде подобия пирамиды.



 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 


Рис 1. Пирамида регистров бухгалтерского учета.

25.    Согласно нормам ст. 1 и 2 Закона № 402-ФЗ «Бухгалтерский учет – формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных Федеральным законом … и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности»,  «Федеральный закон не применяется при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей».

26.    Исходя из изложенного, Закон № 402-ФЗ не регламентирует утверждение регистров, которые не используются при составлении отчетности.



М.И. Кутер. Теория и принципы бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 2000, стр. 408. 

ehavior:url(#default#VML);} o\:* {behavior:url(#default#VML);} w\:* {behavior:url(#default#VML);} .shape {behavior:url(#default#VML);} -->


21.03.2013, 15:08 | 11163 просмотров | 2000 загрузок | 1 комментариев

Категории: Рекомендации БМЦ


Комментарии

Комментарии могут оставлять только зарегистрированные пользователи!

Войти на сайт или зарегистрироваться, если Вы впервые на сайте.


Давыдова Татьяна

От ОАО "Татнефть" - голосуем "ЗА".

19.06.2013, 16:18