Рекомендация Р-Х/2024-КпР «Краткосрочные нематериальные активы»

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

на заседание Комитета по рекомендациям (КпР)
18 апреля 2024

ПРОЕКТ

РЕКОМЕНДАЦИЯ Р-Х/2024-КпР
«КРАТКОСРОЧНЫЕ НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ»

ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

Одним из признаков, которыми согласно ФСБУ 14/2022 должен характеризоваться актив, чтобы считаться объектом нематериальных активов, является его предназначение для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев. Стандарт не содержит каких-либо указаний на предмет учета краткосрочных активов, обладающих всеми признаками нематериальных активов, кроме указанного условия о сроке использования.

В части материальных активов признак срока использования традиционно служит критерием, по которому основные средства обособляются от запасов. В этой связи соответствующие взаимоисключающие признаки (не более / более 12 месяцев) содержатся в ФСБУ 5/2019 «Запасы» и ФСБУ 6/2020 «Основные средства».

Однако для нематериальных активов подобный подход не характерен. Специальной обособленной категории нефинансовых активов, имеющих короткие сроки использования и не имеющей материально-вещественной формы, в бухгалтерском учете не существует: 

Исходя из приведенной таблички актив, обозначенный знаком вопроса, может учитываться применительно к правилам учета запасов как «Нематериальный запас» либо применительно к правилам учета нематериальных активов как «Краткосрочный нематериальный актив». Данная дилемма имеет не только номинальное, но и сущностное значение, так как в отношении запасов и в отношении нематериальных активов установлены разные правила признания и разные правила последующей оценки. В части признания для запасов установлены менее строгие критерии, чем для нематериальных активов: отсутствуют дополнительные условия признания разработок актива. В части последующей оценки для запасов не применяется амортизация и предусмотрен другой порядок обесценения, чем для нематериальных активов.

В отличие от ФСБУ 14 его международный аналог МСФО (IAS) 38 не содержит условия о сроке использования. Соответственно, по МСФО нематериальные активы могут иметь любые сроки использования, в том числе не превышающие 12 месяцев. Мало того, в условиях признания нематериального актива, являющегося результатом разработок, (п.57 МСФО (IAS) 38) везде предполагается не только использование, но и продажа актива, причем исходя из изначального предназначения актива для продажи. Вместе с тем, положения МСФО (IAS) 38 о последующей оценке нематериальных активов сформулированы так, как если бы не предполагалось их применение в отношении активов, предназначенных для продажи или для использования в течение короткого срока.

В отличие от МСФО (IAS) 38 в аналогичной норме ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» (п.17.3) предположения о продаже исключены. При этом согласно ФСБУ 5 (пп.«з» п.3) объекты интеллектуальной собственности, приобретенные или созданные (находящиеся в процессе создания) для продажи в ходе обычной деятельности организации, являются запасами. Про объекты интеллектуальной собственности, предназначенные не для продажи, а для использования в течение короткого срока, в ФСБУ 5 ничего не говорится.

Проблема усугубляется неопределенностью самого критерия в 12 месяцев, когда срок использования актива равен 12 месяцев. Для материальных активов данная проблема не актуальна, так как срок использования, как правило, строится на приблизительных предположениях и поэтому может определяться по принципу больше/меньше. Для нематериальных активов в отличие от материальных срок использования в большинстве случаев определяется юридическим сроком действия соответствующих прав. Установление юридического срока действия прав, равным одному году, является довольно распространенным случаем. В частности, большинство лицензионных договоров заключаются сроком как раз на один год. Отмеченным выше критерием нематериального актива является срок использования, превышающий 12 месяцев. Вместе с тем в новом федеральном стандарте ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» (пп.«а» п.14) критерием оборотного актива является срок использования менее 12 месяцев. Получается, что актив, срок использования которого равен 12 месяцам, является внеоборотным активом по ФСБУ 4/2023 и исходя из этого должен был бы учитываться как обычный нематериальный актив, но по ФСБУ 14/2022 не может считаться нематериальным активом.

В связи с вышеизложенным, целью настоящей Рекомендации является выработка единообразного подхода к бухгалтерскому учету краткосрочных нематериальных активов, то есть прав, обладающих всеми признаками нематериальных активов кроме того, что их срок использования равен 12 месяцам или менее 12 месяцев.

РЕШЕНИЕ

1. Настоящая Рекомендация применяется в отношении активов, обладающих всеми признаками нематериальных активов за исключением того, что предполагаемый срок их использования не превышает 12 месяцев, включая незаконченные разработки указанных активов (далее – краткосрочные нематериальные активы).

2. Краткосрочные нематериальные активы, находящиеся в состоянии незаконченных разработок, учитываются применительно к правилам учета капитальных вложений в нематериальные активы с учетом установленного пунктом 5 настоящей Рекомендации.

3. Используемые краткосрочные нематериальные активы учитываются применительно к правилам учета нематериальных активов с учетом установленного пунктами 4 и 5 настоящей Рекомендации.

4. Вместо начисления амортизации и тестирования на обесценение краткосрочного нематериального актива организация определяет часть его первоначальной стоимости, которая должна быть списана в текущем периоде, и часть, подлежащую списанию в следующем периоде. Указанная пропорция определяется исходя из соотношения истекшего и оставшегося срока использования актива, а также с учетом того, чтобы несписанная часть первоначальной стоимости не превысила возмещаемую величину актива. Организация не обязана раскрывать в бухгалтерской отчетности стоимость краткосрочных нематериальных активов в разрезе первоначальной стоимости и накопленных амортизации и обесценения.

5. Краткосрочные нематериальные активы представляются в бухгалтерской отчетности с учетом существенности отдельной статьёй оборотных активов, включающей как используемые объекты, так и незаконченные разработки. Организация присваивает наименование этой статье в зависимости от того, какого рода объекты в нее входят, чтобы ее содержание было понятно пользователю бухгалтерской отчетности.

ОСНОВА ДЛЯ ВЫВОДОВ

…