Отложенный налог на прибыль по внесенным в уставный капитал активам

ФОНД «НАЦИОНАЛЬНЫЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫЙ

РЕГУЛЯТОР  БУХГАЛТЕРСКОГО  УЧЕТА

«БУХГАЛТЕРСКИЙ МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЙ ЦЕНТР»

(ФОНД «НРБУ «БМЦ»)

 

 

На заседание Комитета по рекомендациям (КпР) 2020-12-11

 

материал к обсуждению

«ОТЛОЖЕННЫЙ НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ПО ВНЕСЕННЫМ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ АКТИВАМ»


ОПИСАНИЕ ПРОБЛЕМЫ

В соответствии с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 20 ноября 2018 г. № 236н в Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденное приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н, уточнен порядок классификации возникающих разниц (далее – ПБУ 18).

Текущая версия ПБУ 18 с изменениями, которые вступили в силу, начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2020 год, прямо не описывает вопрос природы разницы между бухгалтерской и налоговой стоимостью основных средств и нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал, в том числе при учреждении организации.

В то же время данная версия ПБУ 18 в пункте 10 указывает на то, что временные разницы образуются в результате применения разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения, что указывает на временную природу разницы между бухгалтерской и налоговой стоимостью основных средств и нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал.

При этом, ПБУ 18 не содержит так называемое исключение на первоначальное признание отложенного налога, которое содержится в МСФО (IAS) 12 «Налог на прибыль» пунктах 15 и 24:

Отложенное налоговое обязательство признается в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, кроме случаев, когда данное налоговое обязательство возникает в результате:

(a) первоначального признания гудвила; или

(b) первоначального признания актива или обязательства вследствие операции, которая:

(i) не является объединением бизнесов; и

(ii) на момент ее совершения не оказывает влияния ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

Отложенный налоговый актив должен признаваться в отношении всех вычитаемых временных разниц в той мере, в которой является вероятным наличие налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет зачесть вычитаемую временную разницу, кроме случаев, когда этот отложенный налоговый актив возникает в результате первоначального признания актива или обязательства вследствие операции, которая:

(a) не является объединением бизнесов; и

(b) на момент ее совершения не оказывает влияния ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

В соответствии с описанным выше исключением на признание отложенного налога, в МСФО на практике соответствующий отложенный налог, возникающий на разницу между бухгалтерской и налоговой стоимостью основных средств и нематериальных активов, полученных в качестве вклада в уставный капитал, либо признается, либо не признается, в зависимости от выбора учетной политики компании. При этом в МСФО отсутствуют какие- либо ограничения в отношении признания отложенного налогового обязательства в составе статей капитала.

Консультации, проведенные с ведущими аудиторскими компаниями, свидетельствуют, что в части признания данных разниц имеются различные позиции в части их природы (постоянные/временные).

В результате на практике при смене аудиторской компании, может возникнуть ситуация, при которой новый аудитор может иметь противоположную позицию в отношении данных разниц, отраженных в бухгалтерской финансовой отчетности организации, подтвержденной предыдущим аудитором.

Необходимо оценить значимость проблемы с точки зрения необходимости принятия Рекомендации по данному вопросу. Если принятие Рекомендации целесообразно, то необходимо определиться с позицией негосударственного регулятора по данному вопросу и закрепить ее в Рекомендации. 

 

ПРЕДВАРИТЕЛЬНАЯ ПОЗИЦИЯ (к обсуждению)

Налоговая разница, которая возникает при получении активов от акционеров (участников, учредителей) соответствует понятию временной разницы как с точки зрения ПБУ 18/02, так и МСФО (IAS) 12. Потенциальное влияние этой разницы на будущие периоды с точки зрения соотношения бухгалтерской прибыли с налогооблагаемой базой не отличается от любых других временных разниц в налоговой и бухгалтерской стоимостях активов, которые возникают по другим причинам, например, вследствие включения / не включения разных сумм в первоначальную стоимость основных средств либо вследствие начисления амортизации разными способами или в течение разных сроков полезного использования.

Также обращают на себя внимание положения указанных выше пунктов 15 и 24 МСФО (IAS) 12. Эти положения предусматривают исключения по признанию отложенных налоговых обязательств или активов в отношении ВРЕМЕННЫХ разниц, возникших в связи со специфическими определенными в этих пунктах фактами хозяйственной жизни. Таким образом МСФО не подвергают сомнению природу этих разниц, прямо называя их временными. Предусмотренные МСФО исключения касаются вопроса, признавать или не признавать отложенные налоговые обязательства или активы в отношении этих временных разниц, но не вопроса квалификации этих разниц в качестве временных или каких-либо других (например, постоянных).

Что касается вопроса признания / непризнания отложенных налоговых обязательств или активов в отношении этих временных разниц, то ПБУ 18/02 не содержит исключения, аналогичного МСФО. В этой связи отказ от такого признания в рамках ПБУ 18/02 может обосновываться положением второго абзаца пункта 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», допускающего для организаций, публикующих отчетность по МСФО, неприменение способов бухучета, определенных ФСБУ в случаях, когда без этого невозможно соответствие учетной политики МСФО.

Вместе с тем, целесообразность применения исключений, предусмотренных пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, для рассматриваемой ситуации вызывает сомнения. Исходя из основ для выводов в отношении данных пунктов, а также недавней дискуссии при обсуждении поправок в МСФО (IAS) 12, данные исключения подразумевают прежде всего ситуации, когда временная разница составляет 100% стоимости актива при его первоначальном признании. В рассматриваемой ситуации временная разница составляет часть стоимости актива, причем она может быть дополнена другими временными разницами, не связанными непосредственно с получением актива от акционеров. Разделение временной разницы по одному активу на части, когда в отношении одной части отложенный налог признается, в отношении другой – не признается, приведет к значительному затруднению учета, особенно при начислении амортизации по такому основному средству, и кроме того, усложнит понимание характера показателей о налоге на прибыль пользователем бухгалтерской отчетности. В этой связи к применению пунктов 15 и 24 МСФО (IAS) 12 следует относиться с должной осмотрительностью.

 

ВОПРОСЫ РЕКОМЕНДАЦИИ

Исходя из изложенного идентифицированы следующие вопросы и предварительные решения по ним, которые могут составить предмет Рекомендации.

1. Сфера применения: виды активов. Распространить Рекомендацию не только на внеоборотные амортизируемые активы, но на любые неденежные активы, в том числе, не амортизируемые (например, запасы).

2. Сфера применения: рассматриваемые ситуации. Распространить Рекомендацию не только на получение активов во вклад в уставный капитал, но на любые формы получений активов от акционеров (собственников, участников), в том числе, не изменяющих уставный капитал.

3. Природа возникающей разницы. Возникающая разница является временной.

4. Признание отложенного налога. В общем случае признавать ОНО в отношении налогооблагаемой разницы и ОНА – в отношении вычитаемой, в обычном порядке, как в отношении других временных разниц, не связанных с получением актива.

5. Исключения из признания отложенного налога. Считать допустимым не признавать ОНО или ОНА в отношении временной разницы, возникающей при получении актива, на основании исключений, предусмотренных пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, с учетом применения второго абзаца пункта 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».

6. Целесообразность применения исключений. Не рекомендовать применять исключения, предусмотренные пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, в случаях, когда возникающая при получении актива временная разница не является единственной временной разницей по данному активу, а также в случаях, когда актив амортизируется.


Решение по данному вопросу из протокола заседания Комитета по рекомендациям от 05.11.2020:

по вопросу 2 Повестки:

2.1. Принять к сведению информацию участников заседания по заявленному вопросу.

2.2. Согласиться с предварительной позицией, изложенной в материалах к заседанию, по рассмотренному вопросу.

2.3. Признать целесообразность разработки и принятия рекомендации негосударственного регулятора по рассмотренному вопросу.

2.4. Основывать содержание рекомендации на следующих решениях по ключевым аспектам рассмотренного вопроса:

а) распространить рекомендацию не только на внеоборотные амортизируемые активы, но на любые неденежные активы, в том числе, не амортизируемые (например, запасы);

б) распространить рекомендацию не только на получение активов во вклад в уставный капитал, но на любые формы получений активов от акционеров (собственников, участников), в том числе, не изменяющих уставный капитал;

в) считать возникающую налоговую разницу временной разницей;

г) в общем случае признавать отложенное налоговое обязательство в отношении налогооблагаемой разницы и отложенный налоговый актив – в отношении вычитаемой, как в отношении других временных разниц, не связанных с получением актива;

д) считать допустимым не признавать отложенное налоговое обязательство или отложенный налоговый актив в отношении временной разницы, возникающей при получении актива, на основании исключений, предусмотренных пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, с учетом применения второго абзаца пункта 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»;

е) рекомендовать ограничить применение исключений, предусмотренных пунктами 15 и 24 МСФО (IAS) 12, случаями, когда возникающая временная разница составляет всю стоимость актива (т.е. актив признается только в одном виде учета, но не признается в другом), а также отличными от указанного случаями, когда возникающая временная разница является единственной временной разницей по данному активу, и при этом актив не амортизируется.

2.5. Фонду НРБУ БМЦ подготовить проект рекомендации по рассмотренному вопросу для обсуждения на одном из следующих заседаний Комитета по Рекомендациям, основываясь на пункте 2.4 настоящего Протокола.

2.6. При следующем рассмотрении вопроса на заседании Комитета по Рекомендациям продолжить обсуждение позиции относительно порядка признания отложенного налогового обязательства или актива в отношении возникающей временной разницы для включения этой позиции в рекомендацию.

 

 

 

02.11.2020, 11:05 | 177 просмотров | 38 загрузок

Категории: Проекты БМЦ