05-04-2016 ПАО АНК "Башнефть" - замечания по проекту ФСБУ "Основные средства"

1.

П.3 – уточнение формулировки

Предлагаем изменить формулировку «следующими признаками» на «совокупность следующих признаков»:

Основными средствами являются активы, характеризующиеся совокупностью следующих признаков:

Объект должен одновременно соответствовать всем перечисленным признакам одновременно. Уточнение формулировки поможет избежать ложного истолкования.

2.

Предлагаем вернуть в состав определений п.7.  «завершенные основные средства» и «незавершенные основные средства», расширив определение на примеры.

Дать ссылку, что далее термин «Основные средства» равен «завершенные основные средства» (возможное местоположение ссылки – п. 4).

Завершенные основные средства – активы, отвечающие определению основных средств, и готовые к использованию.

Далее по тексту стандарта используется термин «основные средства», который относится к завершенным основным средствам. В иных случаях производятся уточнения, что речь идет как о завершенных, так и о незавершенных основных средствах.

Незавершенные основные средства – затраты организации, которые впоследствии будут признаны в бухгалтерском учете в качестве завершенных (пригодных для использования) основных средств или увеличат балансовую стоимость завершенных (пригодных для использования) основных средств.

В состав незавершенных вложений в основные средства, которые увеличат балансовую стоимость завершенных (пригодных для использования) основных средств, входят:

- затраты на капитальное строительство,

-  стоимость материалов для капитального строительства,

- стоимость запасных частей для ремонта основных средств (включая отдельно приобретенные амортизируемые компоненты),

- оборудование к установке и иные вложения

Если данные термины не будут даны, но будут  использоваться по тексту – это будет противоречить логике документа.

Уточнение можно добавить в п. 4, где указано, что стандарт применяется как к завершенным, так и к незавершенным ОС.

3.

В большинстве случаев если по тексту используется термин «основные средства», то имеются в виду завершенные ОС. Есть несколько случаев, где используются как ОС, так и НЗС – предлагаем в этих случаях уточнить. И в определении дать ссылку, что далее по тексту – «основные средства» = «завершенные объекты ОС» (в п.4 – см. комментарий выше)

Текст, где под основными средствами понимаются все объекты (завершенные и не завершенные), которые должны быть уточнены:

П.5 Арендованные ОС

П.6 в)

П.7, себестоимость ОС

П.9

Предлагаемый вариант:

Затраты, формирующие себестоимость основных средств (как готовых к использованию, так и незавершённых), признаются в бухгалтерском учете в тот момент, когда они фактически были организацией понесены с учетом требований п.15 настоящего Положения.  

П.10

П.12

П.22 (?) – только НЗС?

П.59 – уточнить обесценение – по всем объектам проводится (завершенным и незавершенным)

П.60 – только про завершенные ОС – тогда нужно дописать про учет обесценения незавершенных объектов ОС

П.62 – по всем? Нужно уточнить специфику выбытия незавершенных объектов или нет?

П.63 – тот же вопрос – если ко всем объектам, нужно ли учесть специфику незавершенных объектов?

П.64 – выглядит, что только завершенные объекты, тогда про незавершенные – ничего не написано.

В целом – в разделе по выбытию идет речь о выбытии завершенных объектов ОС и не указано, как отражать выбытие незавершенных объектов.

Раздел Раскрытие информации – в целом обо всех объектах, но часть раскрытий (амортизация и т.д.) применимы только к завершенным объектам – обсудить.

Без уточнения данных терминов пользователю будет сложно понять, где идет речь обо всех объектах учета ОС, и где – только о завершенных объектах.

4.

П.8 – уточнение формулировки

Текущая формулировка:

Организация вправе не применять настоящий Стандарт в отношении группы основных средств, стоимость которых по отдельности и в совокупности несущественна для оценки финансового положения организации, при условии, что организация признает затраты, связанные с такими основными средствами, расходами по обычной деятельности периода, в котором такие затраты были понесены, и раскрывает данный факт в своей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Предлагаемая формулировка:

Организация вправе не применять настоящий Стандарт в отношении группы объектов учета основных средств (завершенных и не завершенных), стоимость которых по отдельности и в совокупности несущественна для  формирования показателя основных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности и оценки финансового положения организации, при условии, что организация признает затраты, связанные с такими основными средствами, расходами по обычной деятельности периода, в котором такие затраты были понесены, и раскрывает данный факт в своей бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Первоначальный текст давал возможность применять существенность для групп ОС. В рамках обсуждения была поставлена задача расширить текст для всех ситуаций по применению существенности (в том числе по идентификации объектов учета и капитализации отдельных видов затрат).

5

П.10 – уточнение формулировки

Предлагаем изменить формулировку «в качестве актива» на «в бухгалтерском учете»:

Основное средство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:

Исходя из п. 3 настоящего проекта ПБУ, ОС – это активы, характеризующиеся совокупностью признаков. В этой связи речь должна идти не о критериях признания ОС в качестве актива (поскольку ОС – это и так всегда актив), а о критериях признания ОС в бухгалтерском учете.

6

П. 11 – уточнение списка примеров

Предлагаем добавить отдельным пунктом работы по модернизации и реконструкции, как возможный объект учета.

Предлагаемая формулировка:

Объектами учета основных средств, в частности, могут быть:

а)       физически обособленные объекты;

б)       запчасти и другие элементы физически обособленных объектов, подлежащие замене через продолжительные периоды;

в)       работы по модернизации и реконструкции;

г)       проводимые через продолжительные периоды плановые ремонты;

д)       проводимые через продолжительные периоды техосмотры и техобслуживания;

е)       иные объекты.

На совещаниях ранее, когда обсуждали особенность расчета амортизации для объектов ОС после модернизации, заметили, что предлагаемая формула (себестоимость минут неамортизированная стоимость как знаменатель) – не работает. Обсудили, что если модернизация будет отдельным объектом учета – то необходимости в изменении формулировки по амортизации нет. При этом такая возможность нигде не зафиксирована, поэтому у пользователей могут возникнуть те же вопросы. Добавив модернизацию в перечень объектов учета, мы дадим пояснения по этому вопросу.

7

П.12 и п.11

На наш взгляд, есть определенные противоречия между определениями по тексту стандарта:

В п.11 указано, что регулярные плановые ремонты и  ТО могут быть объектом учета.

В п. 12 указано, что в себестоимость ОС включаются затраты только «улучшающие» основные средства.

Плановые ремонты и технические осмотры не улучшают характеристики ОС, но необходимы для их работы по технологическим требованиям. Предлагаем расширить определение п.12, приведя его в соответствие с п.11.

Точную формулировку предлагаем обсудить – термин «восстановление» может не подойти, так как все ремонты восстанавливают ОС, а капитализируются не все, а только регулярные плановые ремонты и ТО. Возможно, нужно сделать ссылку на требования по поддержанию функционирования объекта (исходя из технологий или регламентов).

8

П. 44

Предлагаем уточнить формулировку, и указать, что параметры амортизации могут пересматриваться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения:

«при необходимости, изменяются как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения сроков»

Просьба от бухгалтерии, чтобы исключить возможное непонимание по пересмотру СПИ в сторону уменьшения.

9

4 в) активов, балансовая стоимость которых будет возмещена посредством продажи, а не посредством использования в ходе обычной деятельности организации, (далее – бывшие внеоборотные активы к продаже) при одновременном выполнении следующих условий:

Предлагаем обсудить возможность расширения перечня активов, которые должны быть ре-классифицированы из состава ОС, так как это могут быть не только активы для продажи:

Могут быть добавлены безвозмездная передача, дарение, то есть  нужно поименовать активы, подлежащие отчуждению, в отношении которых имеются управленческие решения (отчуждение высоковероятно).

Исключить слово «бывшие».

Уточнить, вводим существенность или нет, и в какой оценке (и где) будут учитываться такие активы.

Необходимо уточнить – идем по аналогу IFRS 5, или иначе. Как проводим оценку выбывающих активов (см. комментарии по обесценению активов далее – связанный вопрос). Если активы подлежат продаже, то в какой момент сравниваем с ценой продажи – после реклассификации или до нее?

В текущей формулировке только те активы, которые собираются продавать, полежат реклассификации. Предлагаем обсудить – если и для иных случаев прекращения использования активов, как ОС для производства, нужно производить реклассификацию, то определение необходимо уточнить.

Необходимо уточнить на каком этапе проводим проверку на обесценение – когда объекты в составе ОС или когда реклассифицированы в запасы? А если объекты не продали – то какой механизм последующего учета таких объектов? Где будет описан такой механизм - в стандарте «Запасы» или «Основные средства»?

10

п. 59 Организация проверяет основные средства на обесценение. Проверка на обесценение проводится при наличии факторов, свидетельствующих о возможном обесценении основных средств. В случае выявления обесценения основных средств, результаты обесценения признаются в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

Отсутствие каких-либо разъяснений в стандарте о том, что является факторами возможного обесценения, как проводится проверка, и как учитываются результаты обесценения, может привести либо к не применению данного положения на практике, либо к неверному применению.

Как вариант – данный пункт будет исключен из новой редакции ПБУ, как недостаточно проработанный, и вопрос с обесценением ОС и НЗС так и не будет решен. При этом решение данного вопроса крайне важно для российских компаний.

Предложение:

Включить отдельный раздел по обесценению основных средств, основываясь на положениях МСФО 36 «Обесценение активов», максимально применимых к российской практике, а именно - включить требования по созданию и восстановлению резерва по обесценению ОС, НЗС, оборудования к установке по индивидуальным объектам.

При этом сравнение балансовой (остаточной) стоимости объекта нужно проводить только с рыночной ценой (ценой возможной реализации), не вводя термин «ценность использования».

Для компаний, которые пожелают проводить обесценение объектов ОС и НЗС с использованием ЕГДС (не на индивидуальном уровне), предоставить такую возможность и дать ссылку на МСФО 36 (аналогично п.22 ПБУ 14, дающего возможность проводить обесценение НМА).

Вопросы:

Необходимо обсудить – какой подход планируется применять к обесценению иных объектов (НМА, поисковых активов) при пересмотре ПБУ. Планируется ли публикация отдельного Стандарта «Обесценение объектов»? Если да, то когда?

Документооборот – планируются ли рекомендации (в отдельном Стандарте) по вопросу, какие документы используются при создании резерва, его списании и восстановлении?

Полное обязательное применение МСФО 36 в РСБУ (включая определения ЕГДС и распределение расчетной ценности использования между объектами) считаем усложнением, которые не принесет выгоды компаниям.

Данные вопросы крайне субъективны и согласовать подходы одновременно с аудиторами по РСБУ и по МСФО может быть сложно. В случае разделения мнения аудиторов по оценочным значениям, могут быть применены разные расчеты по РСБУ и МСФО, что еще более усложнит учет, но не сблизит практики РСБУ и МСФО.

Для компаний, которые пожелают полностью применять положения МСФО 36, необходимо предоставить такую возможность, но в качестве разрешения, а не как обязательное требование.

При этом требование по созданию резерва по объектам с признаками обесценения крайне востребовано в компаниях.

11

Действующая редакция:

64. В момент выбытия основного средства (если стоимость выбывающего объекта не полностью самортизирована) в бухгалтерском учете отражается внереализационный расход от выбытия и (или) признание иных активов, в которые переклассифицируется основное средство.

При выбытии основных средств расходы на их демонтаж отражаются в составе внереализационных расходов. При внутреннем перемещении основных средств расходы на их демонтаж отражаются в составе расходов по обычной деятельности.

Предлагаемая редакция:

64. В момент выбытия и (или) прекращения признания основного средства (если стоимость выбывающего объекта не полностью самортизирована) в бухгалтерском учете отражается внереализационный расход от выбытия и (или) признание иных активов, в которые переклассифицируется основное средство.

Организации самостоятельно определяют способ и организуют контроль до момента демонтажа (ликвидации) основных средств, признание которых прекращено.

Расходы на демонтаж списанных или выбывающих основных средств отражаются в составе внереализационных расходов. При внутреннем перемещении основных средств расходы на их демонтаж отражаются в составе расходов по обычной деятельности.

На практике объекты, не соответствующие критериям признания и списанные, могут не быть одновременно (единовременно) демонтированы. Демонтаж может проводиться длительное время или быть начат после списания объекта с баланса.

12

Вопрос – не указано, как должны выбывать объекты учета, которые раньше называли «компонентами». В МСФО предполагается, что если выбыл основной объект, то и все компоненты тоже выбывают (капитализированные ремонты, запасные части в составе комплексного объекта и т.д.). Мы ушли от компонентов к объектам учета, но требования по «увязке» не поставили. Значит ли это, что мы предлагаем независимый учет всех объектов, и физический объект может быть списан (продан), а его ремонт остаться в учете?

Предлагаем обсудить – добавляем ли «увязку» объектов учета и правим ли что-то в разделе по выбытию

13

Отсутствует раздел по переходным положениям

Предлагаем добавить раздел по переходным положениям, предоставив подход по перспективному  или ретроспективному применению.

На практике, когда проходили изменения в МСФО и был выделен компонентный учет, происходила подготовка нового «вступительного баланса» по ОС на дату (аналогично переоценке) и объекты ОС объединяли (или делили) оценщики (выделяя крупные запасные части (компоненты) в составе сложных объектов).

По ремонтам, в большинстве случаев, приняли подход по перспективному учету (для новых ремонтов). В отдельных случаях проводили расчетное выбытие заменяемой части (ремонта).

В текущей версии стандарта изменений еще больше (модернизация и реконструкция, например, тоже отдельный объект учета), поэтому просим детально проанализировать данный вопрос, который связан с очень большими трудовыми и финансовыми затратами бизнеса по применению данного стандарта.

Так как изменения очень существенные (выделение отдельных объектов учета с разными СПИ, капитализация регулярных ТО и ремонтов), то часть изменений ретроспективно сделать или невозможно, или крайне сложно. С другой стороны, если применение будет только перспективное, то большая часть ОС и НЗС будет учитываться по предыдущему ПБУ, что, учитывая длительное время использования ОС, даст небольшой эффект по улучшению показателей отчетности.

Предлагаем детально обсудить плюсы и минусы разных подходов.